Modificaciones a la Ley del Impuesto al Activo que eliminaron el derecho a la deducción de las deudas. Procedencia y término para interponer el amparo
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El 1o. de enero de 2007 entró en vigor el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación, de las leyes de los Impuestos sobre la Renta, al Activo y Especial sobre Producción y Servicios, de la Ley Federal del Impuesto sobre Automóviles Nuevos y de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, publicado en el DOF el 27 de diciembre de 2006.
La modificación que más criticas y juicios ha generado entre los contribuyentes y especialistas en la materia fiscal, es aquella que operó en la Ley del IAy que eliminó el derecho a la deducción de las deudas. El paquete de reformas, derogaciones y adiciones que afectó esa deducción ha dado lugar a un notable interés por interponer la demanda de amparo en contra de tales modificaciones, las cuales han sido tachadas de inconstitucionales.
Al respecto, se explica enseguida el plazo o término que tienen las personas interesadas para promover el juicio de amparo en contra de los cambios que registró la Ley del IA y que eliminaron el derecho a la deducción de las deudas sobre el valor de los activos.
Mediante diversas modificaciones a la Ley del IA ocurrieron los siguientes cambios de trascendencia:
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Disminuyó la tasa del IA del ejercicio, al pasar de 1.80 a 1.25%, de tal forma que se actualizó una disminución en la tasa.
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A partir del 1o. de enero de 2007, el IA del ejercicio se calculará considerando únicamente el valor de los activos, sin poder deducir o disminuir las deudas, ya que se derogó el artículo 5o. de la ley de la materia.
En otras palabras, se disminuyó la tasa pero se eliminó la posibilidad de deducir todas las deudas, no obstante que las mismas se hayan contratado para adquirir los activos.
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Para los efectos del artículo 5o.-A de la Ley del IA, a partir del ejercicio de 2007, los contribuyentes que apliquen la opción a que se refiere este precepto considerarán el impuesto actualizado que les hubiera correspondido en el cuarto ejercicio inmediato anterior, sin deducir del valor del activo de ese ejercicio las deudas correspondientes al mismo ejercicio.
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Para los efectos de los artículos 7o. y 13, fracción II, de la Ley del IA, los contribuyentes deberán determinar los pagos provisionales para 2007 con base en el IA actualizado que les hubiera correspondido en el ejercicio inmediato anterior, sin deducir del valor del activo de ese ejercicio las deudas correspondientes al mismo ejercicio.
Las modificaciones mencionadas incidirán de manera negativa en la carga impositiva de muchos contribuyentes, ya que la nueva tasa se aplicará sobre una base bruta, al no permitir la deducción de las deudas. En relación con estas modificaciones, diversos especialistas en la materia han sostenido que las mismas contravienen las garantías de proporcionalidad y equidad tributaria, por las siguientes razones:
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Se impone una obligación de contribuir que no atiende a la capacidad económica del contribuyente, pues para determinar la base del IA no se toman en cuenta los elementos negativos que inciden en la capacidad contributiva del sujeto pasivo, como son las deudas o pasivos contratados.
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Se impone una obligación de contribuir que no atiende a la capacidad económica del contribuyente, ya que para determinar la base del impuesto no se considera el valor real de los activos, de tal forma que el gravamen termina afectando el valor de las
deudas o los pasivos, lo cual produce una contradicción entre el objeto y la base del impuesto. -
Con la eliminación del derecho a la deducción de las deudas, que generalmente produce un incremento en los activos brutos, la base del IA no es congruente con el objeto del gravamen, que son los activos susceptibles de generar una utilidad.
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Se le otorga un mismo trato a las personas físicas y morales contribuyentes del IA, no obstante que se hallen en situaciones jurídicas y de hecho diferentes que debieron ser tomadas en cuenta, ya que las disposiciones legales no consideran a los contribuyentes que tienen activos y que éstos hayan sido adquiridos mediante deudas o pasivos, de tal forma que dichas disposiciones otorgan un tratamiento igual a personas que objetiva y razonablemente se encuentran en situación de desigualdad.
En próximos números de esta revista se analizarán dichos razonamientos que sostienen la inconstitucionalidad de las modificaciones que registró la Ley del IA; sin embargo, una vez que los contribuyentes o sus asesores consideren que las modificaciones legales son inconstitucionales y que las mismas causan un agravio personal y directo, lo importante es determinar el momento legal oportuno para la interposición del juicio de amparo, ya que se puede correr el riesgo de que el amparo sea improcedente o que los contribuyentes consientan tácitamente las modificaciones legales.
Para determinar el primer momento para la interposición oportuna del juicio de amparo, conviene analizar si las modificaciones legales son de naturaleza autoaplicativa o no.
Para distinguir las leyes autoaplicativas de las heteroaplicativas es preciso acudir al concepto de individualización incondicionada de las mismas, consustancial a las normas que admiten la procedencia del juicio de amparo desde el momento que entran en vigor, ya que se trata de disposiciones que acorde con el imperativo en ellas contenido, vinculan al gobernado a su cumplimiento desde el inicio de su vigencia, en virtud de que crean, transforman o extinguen situaciones concretas de derecho.
El concepto de individualización constituye un elemento de referencia objetivo para determinar la procedencia del juicio constitucional, porque permite conocer, en cada caso concreto, si los efectos de la disposición legal impugnada ocurren en forma condicionada o incondicionada; así, la condición consiste en la realización del acto necesario para que la ley adquiera individualización, que bien puede revestir el carácter de administrativo o jurisdiccional, e incluso comprende al acto jurídico emanado de la voluntad del propio particular y al hecho jurídico, ajeno a la voluntad humana, que lo sitúan dentro de la hipótesis legal. De esta manera, cuando las obligaciones derivadas de la ley nacen con ella misma, independientemente de que no se actualice condición alguna, se estará en presencia de una ley autoaplicativa o de individualización incondicionada
A diferencia de las leyes autoaplicativas, cuando las obligaciones de dar, hacer o de no hacer que impone la ley no surgen en forma automática con su sola entrada en vigor, sino que se requiere para actualizar el perjuicio de un acto diverso que condicione su aplicación, se tratará de una disposición heteroaplicativa o de individualización condicionada, pues la aplicación jurídica o material de la norma, en un caso concreto, se halla sometida a la realización de ese evento.
En esta clase de leyes, el término para impugnarlas en amparo a través del primer acto de aplicación es de 15 días, contados a partir de la notificación de ese acto o del momento en que el agraviado se haga sabedor o tenga conocimiento del primer acto de aplicación de la ley inconstitucional.
El decreto publicado en el DOF el 27 de diciembre de 2006, específicamente en lo que se refiere al artículo sexto que deroga el artículo 5o. y que reforma el numeral 5o.-A de la Ley del IA, así como el artículo séptimo, fracciones I y II, que establece disposiciones transitorias de esta ley, son en opinión de diversos especialistas de naturaleza autoaplicativa, por las siguientes razones:
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Provocan en la esfera jurídica de los contribuyentes del IA un perjuicio personal, actual y directo, al imponer obligaciones desde su entrada en...
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