Deducciones en el ISR, ¿deben estar pagadas con cheque o medios electrónicos para que procedan? Análisis jurídico
| Autor | Lic. Alejandro Martínez Bazavilvazo |
| Páginas | 1-8 |
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En el caso de pagos que exceden de $2,000, el artículo 31, fracción III, de la Ley del ISR dispone como requisito general para las deducciones de este impuesto que las mismas estén pagadas con cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crédito, de débito o de servicios, o a través de los monederos electrónicos que al efecto autorice el SAT, y libera del cumplimiento de ese requisito a los pagos que se hagan por la prestación de un servicio personal subordinado. En este orden de ideas, una interpretación extremadamente literal de esa disposición nos podría llevar al extremo de considerar que una erogación no es deducible cuando la misma no se paga a través de los medios que señala el artículo referido.
Analizamos este requisito con objeto de definir los límites o alcances de ese requisito legal.
La simetría fiscal es un principio de política tributaria que establece un parámetro de vinculación entre los contribuyentes y de equilibrio entre ingresos y gastos, de manera que si a una persona le corresponde el reconocimiento de un ingreso que será gravado, a su contraparte que realiza el gasto o erogación (que genera ese ingreso gravado) deberá corresponderle en forma simétrica una deducción; sin embargo, dicho principio no tiene sustento en ninguna disposición legal o constitucional, pues su formación o nacimiento tiene su origen en la doctrina y los estudios contables y jurídicos, que la utilizan o invocan para entender la mecánica o funcionamiento de un tributo y como parámetro para la interpretación de la ley.
En este sentido, si bien es cierto que a través de ese principio no es posible dilucidar la inconstitucionalidad de un tributo, también es cierto que en atención al mismo se puede interpretar el sentido y alcance de una disposición legal que aplica a un impuesto en el que por política tributaria se actualiza el principio en cita; es decir, si del análisis integral de un tributo se actualiza en su mecánica o funcionamiento ese principio, entonces será válido aplicarlo para interpretar una disposición concreta del tributo con objeto de poder definir el sentido y alcance de dicha disposición legal.
Al efecto, aplica la siguiente tesis del pleno de la SCJN (énfasis añadido):
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SIMETRIA FISCAL. NO ES UNA GARANTIA CONSTITUCIONAL Y SU AUSENCIA NO PROVOCA NECESARIA Y AUTOMATICAMENTE UNA TRANSGRESION AL ARTICULO 31, FRACCION IV, DE LA CONSTITUCION POLITICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS. La simetría fiscal es un principio de política tributaria que establece un parámetro de vinculación entre los contribuyentes y de equilibrio entre ingresos y gastos, de manera que si a una persona física o moral le corresponde el reconocimiento de un ingreso que será gravado, a su contraparte que realiza el pago -que genera ese ingreso-, debe corresponderle una deducción. Sin embargo, útil como es para conocer mejor la mecánica o el funcionamiento de algunos tributos y como parámetro de interpretación de la ley, la simetría fiscal no es una garantía constitucional, ni su ausencia tiene como consecuencia necesaria y automática la violación a alguno de los principios previstos en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Incluso, la asimetría fiscal no necesariamente aporta elementos para pronunciarse sobre la regularidad constitucional de una norma y, en caso de que provocara efectos coincidentes a los de una violación de garantías en materia tributaria, la inconstitucionalidad del precepto de que se trate derivará de esta última circunstancia y no de los juicios que puedan hacerse en torno a la asimetría, pues no debe pasar por alto que se trata de un mero enunciado de política fiscal.
Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, novena época, tomo XXXIII, enero de 2011, tesis P. LXXVII/2010, página 67.
Ahora bien, en el caso del ISR, por regla general de política tributaria, dicho gravamen satisface el principio de simetría fiscal de manera tal que si a una persona física o moral le corresponde el reconocimiento de un ingreso que será gravado para efectos del ISR, a su contraparte que realiza el pago, gasto o erogación (según el caso) deberá corresponderle en forma simétrica una deducción.
Así, con fundamento en los artículos 17 y 18, fracción I, inciso a, de la Ley del ISR, las personas morales deben considerar que los ingresos se obtienen en la fecha en que se expide el comprobante que ampare el precio o contraprestación pactada, de tal forma que cuando una sociedad mercantil expide un comprobante por la enajenación de bienes, que ampare el precio o contraprestación por estos bienes, dicha persona deberá considerar obtenido el ingreso, aunque la persona (comprador, adquirente) no efectúe el pago del precio o contraprestación que ampare el comprobante; es decir, las operaciones en crédito, en las que una sociedad mercantil vende o enajena bienes y expide el comprobante que ampara el precio de la enajenación, está obligada a considerar como un ingreso obtenido el precio o la contraprestación señalados en esos comprobantes, a pesar de que no haya cobrado o exigido total o parcialmente el pago del precio o contraprestación. Por tanto, por simetría fiscal, la persona moral (sociedad mercantil) que realiza el gasto o erogación (que no está efectivamente pagada) podría deducir válidamente la erogación amparada en el comprobante fiscal, pues si por un lado la persona moral debe reconocer como ingreso acumulable el importe de la operación amparado en la factura, sólo por el hecho de haberse expedido el comprobante, por otro lado también tendría que ser válido que la persona moral que adquiere los bienes o servicios amparados en la factura pudiera reconocer la deducción, no obstante que la misma no estuviera efectivamente pagada.
En ese mismo orden de simetría fiscal, cuando las personas físicas o morales no deben reconocer la acumulación del ingreso con base en lo dispuesto en la fracción I, inciso a, del artículo 18 de la Ley del ISR, sino que lo deben reconocer en el momento en que se cobra el precio o contraprestación pactada, entonces el propio artículo 31, fracción IX, de la misma ley exige que la deducción se efectúe hasta el momento en que sea efectivamente erogada. Cabe destacar que la fracción IX no aplica cuando se trata de personas morales que reconocen como momento de obtención del ingreso el supuesto que establece la fracción I, inciso a, del artículo 18 de la Ley del ISR, por la sencilla razón de que con base en ese mismo principio de simetría fiscal, la obtención del ingreso y el reconocimiento de la deducción no están sujetos a que el precio o la contraprestación sean cobrados o efectivamente erogados.
Lo anterior es importante que quede claro, pues consideramos que en materia del ISR, respecto de las operaciones que realizan las sociedades mercantiles, se actualiza un principio de simetría fiscal, que se deduce de la interpretación conjunta de las fracciones III y IX del artículo 31 de la Ley del ISR, en donde la persona que expide las facturas o comprobantes debe acumular el ingreso en la fecha que expide tales comprobantes, aunque el precio o la contraprestación no estén pagados, y, en forma simétrica, la persona que adquiere los bienes (comprador, adquirente) puede deducir (sólo para efectos del ISR) el precio o la contraprestación am-
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parados en los comprobantes o facturas, aunque los mismos no estén efectivamente erogados. Simple y pura simetría fiscal (la persona que expide el comprobante acumula el ingreso, la persona que recibe el comprobante deduce la erogación).
Ahora bien...
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