Subsidios, estímulos, exenciones, condonaciones y facilidades fiscales. Análisis jurídico

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Introducción

En diversos artículos del Código Fiscal de la Federación (CFF), de la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR) o de la Ley de Ingresos de la Federación (LIF) se hace uso indistinto de las palabras, subsidio, estímulo, exención o facilidad fiscal, a tal grado que se tiene la inexacta apreciación de que se trata de sinónimos, en los que no existe una diferencia sustancial. Sin embargo, el uso indiscriminado de tales conceptos no nos lleva a la fácil conclusión de que se trata de lo mismo y de que están sujetos a un mismo tratamiento jurídico.

En la presente edición, se analiza el significado y el alcance de los subsidios, estímulos, exenciones y facilidades fiscales, a fin de que los lectores puedan apreciar sus diferencias e identificar con mayor precisión los requisitos y las condiciones que se deben cumplir en el ejercicio y la aplicación de los mismos.

El subsidio

Desde el punto de vista jurídico no existe una definición uniforme sobre lo que debemos entender como subsidio y en la doctrina del derecho administrativo nos encontramos lejos de esa uniformidad. Sin embargo, la legislación y la doctrina están en un punto en común, ya que para ambos, el subsidio constituye "beneficios o apoyos de carácter económico a cargo del Estado para auspiciar el desarrollo de las actividades económicas de interés general, que tradicionalmente realizan los gobernados o particulares".

Asimismo, también se puede afirmar que los subsidios constituyen una atribución constitucional de la autoridad legislativa y excepcional del Ejecutivo en uso de sus facultades reglamentarias o delegadas, a fin de proporcionar una ayuda de carácter económico, a través de dos vías:

  1. Aquella que afecta los ingresos de orden impositivo que percibe el Estado, y que por lo general se otorgan mediante la LIF, las leyes que regulan las diversas contribuciones, tales como la del ISR o del impuesto al valor agregado y los decretos que expide el Ejecutivo en uso de las facultades que le conceden los artículos 89, fracción I, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) y el 39 del CFF. En esta clase de subsidio se produce una afectación que incide de forma directa sobre los ingresos, a través del otorgamiento de un estímulo o una exención fiscal. Por medio de este subsidio, se termina afectando un elemento esencial de tributación (sujeto, objeto, base, tasa o tarifa).

  2. Aquellas que afectan los egresos o erogaciones que realiza el Estado y que por lo general se otorgan a través del Presupuesto de Egresos, la Ley de Coordinación Fiscal y los decretos que expide el Ejecutivo en uso de las facultades que le concede el artículo 89, fracción I, de la CPEUM y en relación con la aplicación del presupuesto de egresos aprobado. En esta clase de subsidio se produce una afectación que incide sobre los gastos, como son los programas de subsidio del ramo 20 del presupuesto y que se destinan a las comunidades en extrema pobreza, mediante apoyos para adquirir vivienda, educación, alimentación o los apoyos directos a los productores agrícolas mediante el programa de Alianza para el Campo, en términos del artículo 66 del presupuesto para 2005. Por medio de este subsidio no se afecta ningún elemento esencial de tributación, ya que el sacrificio que sufre el Estado es producto de la aplicación de una partida presupuestal.

Para tal efecto, resulta aplicable la tesis siguiente:

SUBSIDIOS. NATURALEZA JURIDICA. Los subsidios constituyen una atribución constitucional de la autoridad legislativa y excepcionalmente del Ejecutivo Federal en ejercicio de facultades reglamentarias, consistente en una ayuda de carácter predominantemente económico, que debe revestir las características de generalidad, temporalidad y no afectación a las finanzas públicas, con la finalidad de apoyar las actividades económicas que para la economía nacional sean de orden prioritario, así como el estímulo a la organización de empresarios y consumidores, la racionalización de la producción y la creación de industrias de utilidad nacional, cuya vigilancia y evaluación de resultados debe realizar el Estado. En cuanto a actos de autoridad, los subsidios se decretan unilateralmente, vinculando a los gobernados, tanto a los beneficiarios directos o últimos como a los terceros que eventualmente intervienen en su aplicación, de modo que ésta al crearse situaciones jurídicas concretas, da lugar a obligaciones de las autoridades y derechos correlativos de los gobernados; por lo tanto, aun cuando los subsidios tienen la finalidad de otorgar un beneficio y no causar un perjuicio a dichos gobernados, debe admitirse que al crear una situación jurídica concreta para aquellos terceros que intervienen en el procedimiento, éstos pueden verse afectados por las determinaciones correspondientes que modifiquen o revoquen un subsidio sin la observancia de la normatividad establecida en el decreto respectivo.

Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, novena época, tomo X, tesis 2a. CXXII/99, octubre de 1999, página 591.

De esta forma, al ser el subsidio un estímulo económico otorgado por el Estado, entendido aquel como género, cabe precisar que una de sus especies es la figura jurídica denominada estímulo fiscal y, en otro contexto, existe la exención tributaria; figuras jurídicas -estímulo y exención- que atento a su propia naturaleza se definen ambas como un subsidio, pero resultan distintas e independientes entre sí. A continuación, se analizan tales diferencias.

Estímulos fiscales

El estímulo fiscal es un subsidio económico concedido por las leyes o los decretos fiscales a favor de los sujetos pasivos de una contribución o impuesto, con objeto de obtener de él ciertos fines parafiscales, siendo sus elementos los siguientes:

  1. La existencia de un tributo o contribución a cargo del beneficiario del estímulo, ya que éste sólo se concreta en torno a las características tributarias que pesan sobre el contribuyente. Por ejemplo, las personas morales que obtienen un ingreso son contribuyentes del ISR y están sujetas al cumplimiento de las disposiciones legales que regulan dicho impuesto.

  2. Una situación especial del contribuyente establecida en abstracto por la disposición legal que otorga el estímulo y que, al concretarse, da origen al derecho del contribuyente para exigir el otorgamiento de...

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