Previsión social. Jurisprudencias de la SCJN y criterios del SAT, así como tratamiento fiscal en el IETU y otros aspectos en el ISR Marco teórico

PáginasA36-A53

Introducción

El artículo 8o. de la Ley del ISR establece que se consideran previsión social las erogaciones efectuadas por los patrones a favor de sus trabajadores que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar beneficios a favor de dichos trabajadores o de los socios o miembros de las sociedades cooperativas, tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su familia.

Al respecto, en nuestro número anterior se analizó el tratamiento fiscal que se debe dar a la previsión social, tanto para efectos de su deducción en el ISR como para determinar el ingreso gravado y exento de este impuesto para los trabajadores.

En esta edición se complementa dicho estudio con diversas jurisprudencias emitidas por la SCJN, con los criterios normativos dados a conocer por el SAT, así como con el tratamiento en el ISR de conceptos que no se trataron en la revista anterior y el que señala la Ley del IETU para este concepto.

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Jurisprudencias de la SCJN

En el cuadro siguiente se enlistan las jurisprudencias más importantes emitidas por la SCJN en relación con la previsión social:

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Criterios del SAT

En relación con la previsión social, el SAT ha dado a conocer algunos criterios normativos, los cuales se citan a continuación:

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Tratamiento fiscal en el ISR

A continuación, se indica el tratamiento en el ISR de diversos conceptos de previsión social que no se trataron en nuestro número anterior.

Fondos de ahorro

Deducción de las aportaciones

En relación con las aportaciones a los fondos de ahorro, el artículo 31, fracción XII, de la Ley del ISR dispone que las mismas serán deducibles cuando, además de ser generales en los términos de ley, se cumplan los requisitos que a continuación se señalan:

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En nuestra opinión, aunque la ley no es clara, las comparaciones señaladas deben realizarse en forma anual, ya que de esta forma se guardaría la debida proporción con el límite mencionado; sin embargo, esperamos que las autoridades fiscales aclaren esta situación.

Además de lo anterior, para deducir el fondo de ahorro se deben cumplir los requisitos de permanencia que se establecen en el Reglamento de la Ley del ISR.

A este respecto, el artículo 42 de dicho reglamento especifica los requisitos que se deben cumplir para la deducción de las aportaciones a los fondos de ahorro, a saber:

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En nuestra opinión, los requisitos que dispone el Reglamento de la Ley del ISR para la deducción de las aportaciones al fondo de ahorro exceden lo que precisa dicha ley, conforme a la cual, la deducción de tales aportaciones se realizará si se cumplen los requisitos de permanencia que señale el reglamento.

Como se observa, sólo el requisito mencionado en el numeral 1 anterior es un requisito de permanencia (retiro de las aportaciones al término de la relación laboral o una vez al año), mientras los requisitos de los puntos 2 y 3 anteriores no

son de permanencia, ya que se refieren a la inversión y destino del fondo de ahorro, así como a las condiciones para otorgar préstamos. Portanto, en nuestra opinión, bastaría que los contribuyentes cumplieran los requisitos de ley y que, por lo que se refiere al reglamento, sólo cumplieran el requisito señalado en el punto 1 anterior, para que las aportaciones al fondo de ahorro fueran deducibles; sin embargo, extraoficialmente sabemos que la autoridad fiscal no tiene esta opinión, por lo que los contribuyentes deberán valorar si cumplen con los requisitos que especifican los puntos 2 y 3 anteriores para deducir las aportaciones al fondo de ahorro, pues en caso de controversia con la autoridad se tendrían que hacer valer los medios de defensa correspondientes.

Ingreso exento para los trabajadores

El artículo 109, fracción VIII, de la Ley del ISR estipula que no se pagará este impuesto por los ingresos provenientes de fondos de ahorro establecidos por las empresas para sus trabajadores cuando reúnan los requisitos de deducibilidad referidos en esa ley (véase rubro anterior).

Por otra parte, conforme al artículo 109 de la Ley del ISR, las aportaciones a los fondos de ahorro no deben considerarse para determinar el límite exento del impuesto para los trabajadores de las demás prestaciones de previsión social.

Deducción de primas de seguros

En el caso de pagos de primas de seguros de vida que se otorguen en beneficio de los trabajadores, el artículo 31, fracción XII, de la Ley del ISR establece que serán deducibles sólo cuando los beneficios de dichos seguros cubran la muerte del titular o en los casos de invalidez o incapacidad del titular para realizar un trabajo personal remunerado conforme a las leyes de seguridad social, que se entreguen como pago único o en las parcialidades que al efecto acuerden las partes.

Por otra parte, también serán deducibles los pagos de primas de seguros de gastos médicos que efectúe el contribuyente en beneficio de los trabajadores.

Asimismo, para realizar la deducción de las primas de seguros se deberá observar además lo siguiente:

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Fondos para pensiones y jubilaciones

En términos del artículo 33 de la Ley del ISR, para poder deducir las reservas para fondos de pensiones o jubilaciones de personal, complementarias a las que establece la LSS, habrá que ajustarse a las reglas siguientes:

1. Creación, incremento y disminución de la reserva

Las reservas mencionadas deberán crearse y calcularse en los términos siguientes (artículo 59 del Reglamento de la Ley del ISR), y repartirse uniformemente en diez ejercicios:

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La reserva se incrementará con las aportaciones que el contribuyente efectúe y, en su caso, los trabajadores, y se disminuirá por los pagos de beneficios, gastos de administración y pérdidas de capital de las inversiones del fondo. Las aportaciones que realicen los trabajadores y los rendimientos que las mismas generen no serán deducibles para el contribuyente.

Las aportaciones patronales que se efectúen a favor de cada trabajador no deberán exceder de 12.5% del salario anual que declare el contribuyente por dicho trabajador para los efectos del impuesto, sin incluir las prestaciones exentas ni los ingresos que la Ley del ISR asimila a salarios. En caso de que los trabajadores efectúen aportaciones a la reserva del fondo de pensión o jubilación de personal de que se trate, el por ciento antes citado se determinará considerando las aportaciones tanto del trabajador como del contribuyente.

En el supuesto de utilidad o pérdida actuarial de cualquier ejercicio, será distribuida en los ejercicios subsecuentes, de acuerdo con el método de financiamiento utilizado.

Cabe destacar que el cálculo de la reserva deberá realizarse en cada ejercicio y en el mes en que se constituyó la misma.

Por otro lado, conforme al artículo 60 del Reglamento de la Ley del ISR, los contribuyentes que constituyan las reservas, dentro de los tres meses siguientes a cada aniversario del plan, deberán formular y conservar a disposición de las autoridades fiscales la documentación que se indica a continuación:

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En caso de que se constituyan reservas en el mismo fondo para pensiones o jubilaciones de los trabajadores, así como para primas de antigüedad, la información que se indica en los incisos anteriores deberá llevarse por separado.

2. Inversión de la reserva

  1. La reserva deberá invertirse cuando menos en un 30% en valores a cargo del Gobierno Federal inscritos en el Registro Nacional de Valores e Intermediarios o en acciones de sociedades de inversión en instrumentos de deuda.

  2. La diferencia (el 70%) deberá invertirse en cualquiera de los conceptos siguientes:

    - En valores aprobados por la Comisión Nacional Bancaria y de Valores como objeto de inversión de las reservas técnicas de las instituciones de seguros.

    - En la adquisición o construcción y venta de casas para trabajadores del contribuyente...

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