Nulidad de los actos de gestión de cobro. Efectos sobre la interrupción del plazo de la prescripción
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A fin de otorgar seguridad jurídica a los contribuyentes o deudores del fisco, el artículo 146 del Código Fiscal de la Federación (CFF) instituye la figura de la prescripción como una forma de extinguir créditos fiscales por el simple transcurso del tiempo, con objeto de que los mismos no sean exigibles de manera perpetua por parte de las autoridades fiscales. En este orden de ideas, cuando transcurre el plazo de los cinco años a que hace referencia dicha disposición, el deudor queda liberado del cumplimiento de la obligación de pagar el adeudo fiscal.
Asimismo, la propia disposición legal señala diversas causales por las cuales el plazo para que opere la prescripción se interrumpe, de tal suerte que lo que podía ser de cinco años, puede extenderse más allá de los 10 años. Dentro de estas causales de interrupción destacan las gestiones de cobro realizadas por las autoridades a través del procedimiento administrativo de ejecución, que inician con el requerimiento de pago al deudor y pueden concluir con el remate o la adjudicación de los bienes embargados. En este orden de ideas, cualquier gestión de cobro que realizan las autoridades fiscales puede interrumpir el cómputo de la prescripción que corre a favor de los deudores.
Sin embargo, esas gestiones de cobro en muchas ocasiones son contrarias a las disposiciones legales, ya que contienen diversos vicios de forma o de procedimiento, de tal forma que los contribuyentes afectados interponen los medios de defensa en su contra, a fin de que los mismos sean revocados o anulados. En este orden de ideas, resulta trascendental la definición del estado jurídico del plazo de la prescripción, cuando una resolución o sentencia dejó sin efectos legales la gestión de cobro que interrumpió el mencionado plazo.
En la presente edición, se analizará dicha cuestión, partiendo del estudio breve de la prescripción y de las causales de interrupción, con objeto de poder arribar a los efectos que produce la nulidad de los actos de cobro sobre el plazo de la prescripción.
En el derecho común, la prescripción se puede entender como la consolidación de una situación jurídica por el simple transcurso del tiempo, transformando un hecho en un derecho, como la posesión o la propiedad, llamándose en este caso prescripción adquisitiva; o bien, confirmando una renuncia, abandono o inactividad que lleva a la pérdida de un derecho y a la extinción de la obligación correlativa, que en este supuesto se denomina como la prescripción extintiva o liberatoria. Como se puede observar, el derecho civil reconoce dos clases de prescripción: la primera que constituye un modo de adquirir derechos; y la segunda, como un modo de liberarse de una obligación, ambas por el simple transcurso del tiempo.
La prescripción liberatoria es una institución de orden público que produce certeza y estabilidad en las relaciones jurídicas, impidiendo que las mismas queden en un permanente estado de indefinición e indeterminación. En este sentido, la prescripción otorga seguridad jurídica, pues tiene un poder liberatorio de antiguas obligaciones, que con base en la presunción del abandono o renuncia del titular del derecho, se dispensa al obligado de las pruebas que demuestren su cumplimiento. Para entender mejor la importancia de esta institución, sólo se debe imaginar que si no existiera la misma, los deudores tendrían que conservar de manera indefinida los comprobantes de pago o de cumplimiento de obligación y trasladarlo a sus herederos, pues podría ocurrir que el acreedor o sus herederos, después de 50 años o más de un siglo exigirían el cumplimiento de ésta.
Los fundamentos de la prescripción liberatoria en el derecho fiscal son los mismos que en el derecho común, pues obedece también al principio de seguridad jurídica, que busca dar estabilidad legal a las relaciones jurídicas
En este orden de ideas, la prescripción en materia fiscal es una forma de extinición de las obligaciones que se produce por la extemporaneidad en la gestión de cobro de las autoridades, de tal suerte que se constituye en un tipo de sanción legal a cargo del acreedor fiscal por la falta de interés de cobrar o exigir el cumplimiento de la obligación a cargo del deudor fiscal. En otras palabras, una vez que se determina la existencia de un derecho de crédito a favor del fisco, que le otorga la facultad de exigir su pago mediante un procedimiento económico coactivo, esa misma autoridad tiene un plazo para exigir y cobrar dicho crédito, de tal suerte que una vez concluido el plazo (sin interrupción), el derecho de crédito se extingue.
Como regla general, el plazo para que opere la presripción es de cinco años; sin embargo, determinadas situaciones pueden provocar que el plazo antes señalado se extienda por un periodo mayor e incluso se puede entrar en una situación de indefinición que extienda por muchos años ese plazo.
El artículo 146 del CFF contiene una norma de carácter sustantivo, en tanto señala la extinción de los créditos fiscales por el transcurso del tiempo (cinco años). A ésta se le denomina como prescripción. Así, el mencionado numeral se encuentra ubicado en el capítulo III, llamado "Del procedimiento administrativo de ejecución" e instituye que el término para que se actualice la figura de la prescripción inicia a partir de la fecha en que el pago pudo ser legalmente exigido. Por tanto, para determinar a partir de cuándo se puede iniciar el cómputo, se debe precisar en primer lugar la fecha exacta en que el pago de un crédito fiscal puede ser exigible.
En este orden de ideas, para precisar dicha fecha, se debe de considerar lo siguiente:
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Al hablarse de pago, se entiende que se determinó un crédito fiscal. En otras palabras, es necesario que exista la determinación de un derecho en cantidad liquida a favor del Estado o de sus organismos descentralizados que proviene de contribuciones, aprovechamientos o de sus accesorios (artículo 4o. del CFF).
Por tanto, no basta la sola causación del tributo o nacimiento de la obligación fiscal (se realizan las situaciones jurídicas o de hecho que dan nacimiento a la obligación fiscal) sino que también se haya determinado en cantidad liquida (pesos y centavos) el monto de la obligación o derecho a favor del Estado o sus organismos descentralizados. Es decir, que el crédito fiscal (derecho) esté determinado.
En consecuencia, si no existe un crédito fiscal determinado no se puede iniciar el cómputo de la prescripción.
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Una vez que el crédito fiscal está determinado, es necesario que su pago pueda ser exigible por parte de las autoridades. Por tanto, para que inicie el plazo de prescripción, no basta que exista la determinación de un crédito fiscal, ya que también es necesario que éste pueda ser exigible. Dicho de otra forma, que no exista ningún impedimento legal para que las autoridades puedan proceder a su cobro.
En consecuencia, si existe algún impedimento o freno legal para que las autoridades puedan proceder a exigir el pago del crédito fiscal, el plazo de la prescripción no puede iniciar. En este orden de ideas, para que un crédito fiscal pueda ser exigible, se debe analizar la redacción de los artículos 65, 144 y 145 del CFF. El primero de ellos, señala losiguiente:
Las contribuciones omitidas que las autoridades fiscales determinen como consecuencia del ejercicio de sus facultades de comprobación, así como los demás créditos fiscales, deberán pagarse o garantizarse, junto con sus accesorios, dentro de los cuarenta y cinco días a quel en que haya surtido efectos su notificación.
Asimismo, el primer párrafo del artículo 145 nos precisa lo siguiente:
Las autoridades fiscales exigirán el pago de los créditos fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro de los plazos señalados por la ley, mediante el procedimiento administrativo de ejecución.
Por último, los dos primeros párrafos del artículo 144 del CFF indican lo siguiente:
No se ejecutarán los actos administrativos cuando se garantice el interés fiscal, satisfaciendo los requisitos legales. Tampoco se ejecutará el acto que determine un crédito fiscal hasta que venza el plazo de cuarenta y cinco días siguientes a la fecha en que surta efectos su notificación, o de quince días, tratándose de la determinación de cuotas obrero-patronales o de capitales constitutivos al seguro social. Si amás tardar al vencimiento de los citados plazos se acredita la impugnación que se hubiere intentado y se garantiza el interés fiscal satisfaciendo los requisitos legales, se suspenderá el procedimiento administrativo de ejecución.
Cuando el contribuyente hubiere interpuesto en tiempo y forma el recurso de revocación o, en su caso, el procedimiento de resolución de controversias previsto en un tratado para evitarla...
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