Impuesto sobre la renta

AutorJosé Pérez Chavez/Raymundo Fol Olguin
Páginas77-126

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En este apartado se tratará el régimen fiscal de las empresas constructoras y desarrolladores inmobiliarios que celebren contratos de construcción, ya sea para obra pública o privada.

1. Ingresos acumulables

Fundamento: Arts. 17, 18, fracción X; 17 a 19 y 21, Reglamento de la LISR; primero y sexto, Decreto por el que se otorgan beneficios fiscales en materia de vivienda -DOF 22/I/2015-.

Las empresas constructoras deberán considerar como ingresos acumulables para efectos del ISR, entre otros, los que a continuación se enumeran:

  1. Los provenientes de los contratos de obra inmueble.

  2. Cualquier pago recibido en efectivo, en bienes o en servicios, ya sea por concepto de anticipos, depósitos o garantías del cumplimiento de cualquier obligación, o cualquier otro.

  3. Ajuste anual por inflación acumulable.

    Ahora bien, el momento para la acumulación de los ingresos será como sigue:

  4. Momento de acumulación de los ingresos en contratos de obra inmueble.

    Los contribuyentes que celebren contratos de obra inmueble, deberán considerar que obtienen los ingresos provenientes de los mismos, conforme a lo siguiente:

    1. En la fecha en que las estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro, siempre y cuando el pago de dichas estimaciones tengan lugar dentro de los tres meses siguientes a su aprobación o autorización.

    2. En caso de que las estimaciones no sean pagadas dentro de los tres meses siguientes a su autorización o aprobación, la acumulación de los ingresos correspondientes, deberá efectuarse en la fecha en que los ingresos sean efectivamente cobrados.

  5. Momento de acumulación de los ingresos en contratos de obra inmueble que tengan por objeto la demolición, proyección, inspección o supervisión de obra.

    Los contribuyentes que celebren contratos de obra inmueble que tengan por objeto la demolición, proyección, inspección o supervisión de obra, podrán aplicar lo

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    dispuesto en el inciso anterior. Dicha opción se deberá aplicar para todos los contratos de referencia que se celebren en el ejercicio.

  6. Momento de acumulación de los ingresos en contratos de obra en los que se acuerda ejecutar la misma conforme a un plano, diseño y presupuesto.

    Los contribuyentes que celebren otros contratos de obra en los que se obliguen a ejecutarla conforme a un plano, diseño y presupuesto, deberán considerar que obtienen los ingresos, de acuerdo con lo siguiente:

    1. En la fecha en que las estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro, siempre y cuando el pago de dichas estimaciones tengan lugar dentro de los tres meses siguientes a su aprobación o autorización.

    2. En caso de que las estimaciones no sean pagadas dentro de los tres meses siguientes a su autorización o aprobación, la acumulación de los ingresos correspondientes, deberá efectuarse en la fecha en que los ingresos sean efectivamente cobrados.

    3. En los casos en que no se esté obligado a presentar estimaciones por obra ejecutada o la periodicidad de su presentación sea mayor a tres meses, se deberá considerar como ingreso acumulable el avance trimestral en la ejecución o fabricación de los bienes a los que se refiere la obra. No obstante lo anterior, se podrá optar por acumular el avance mensual correspondiente, siempre que aplique esta opción por la totalidad de los contratos que ejecute o fabrique el contribuyente en el ejercicio.

  7. Momento de acumulación de los ingresos para contribuyentes dedicados a la fabricación de bienes de activo fijo de largo proceso de fabricación.

    En este supuesto, los ingresos provenientes de los contratos de suministro de los bienes mencionados se podrán acumular en las fechas siguientes, lo que ocurra primero:

    1. Cuando se perciban en efectivo.

    2. Cuando las estimaciones sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro.

    3. Cuando se efectúen entregas parciales pactadas en el contrato, siempre que no se realicen estimaciones de avance.

    Para los efectos de los números anteriores, se observará lo siguiente:

  8. Los ingresos acumulables por contratos de obra, se deberán disminuir con la parte de los anticipos, depósitos, garantías o pagos por cualquier otro concepto, que se hubiera acumulado con anterioridad y que se amortice contra la estimación o el avance.

  9. Como vimos en el capítulo anterior, una estimación es el nivel de obra aprobado por el cliente con base en el estado de realización de un proyecto.

  10. Se considerará autorizada o aprobada una estimación en la fecha en que el residente de supervisión o la persona facultada por el cliente para efectuar la supervisión del avance de la obra, firme de conformidad la estimación.

    Para una mayor comprensión de lo anterior, se presenta el siguiente:

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Caso practico

Determinación del momento de acumulación de los ingresos percibidos por el contrato de construcción de un inmueble, en los ejercicios de 2016, 2017 y 2018.

Datos

Del ejercicio 2016:

- Monto de la obra ejecutada $1'500,000

- Monto de la estimación aprobada (obra aprobada) $1’500,000

- Fecha de aprobación de la estimación diciembre de 2016

- Monto cobrado dentro de los tres meses siguientes a la fecha de la aprobación $1’500,000

- Monto no cobrado dentro de los tres meses siguientes a la fecha de la aprobación $0

- Anticipos recibidos $100,000

Del ejercicio 2017:

- Monto de la obra ejecutada $6’500,000

- Monto de la estimación aprobada (obra aprobada) $5’700,000

- Fecha de aprobación de la estimación diciembre de 2017

- Monto cobrado dentro de los tres meses siguientes a la fecha de la aprobación $5’340,000

- Monto no cobrado dentro de los tres meses siguientes a la fecha de la aprobación $360,000

Del ejercicio 2018:

- Monto de la obra ejecutada $2’000,000

- Monto de la estimación aprobada (obra aprobada) $2’800,000

- Fecha de aprobación de la estimación julio de 2018

- Monto cobrado dentro de los tres meses siguientes a la fecha de la aprobación $2’800,000

- Monto no cobrado dentro de los tres meses siguientes a la fecha de la aprobación $0

- Monto cobrado en 2018 de la estimación aprobada en el ejercicio 2017 $360,000

- Aplicación a la obra de los anticipos recibidos en 2016 $100,000

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Desarrollo

1o. Determinación de los ingresos acumulables en el ejercicio de 2016.

Monto de la estimación aprobada (obra aprobada) $1'500,000

(-) Monto no cobrado dentro de los tres meses siguientes a la fecha de la aprobación 0

(=) Ingreso acumulable por obra aprobada 1'500,000

(+) Anticipos de clientes 100,000

(=) Ingresos acumulables en el ejercicio de 2016 $1'600,000

2o. Determinación de los ingresos acumulables en el ejercicio de 2017.

Monto de la estimación aprobada (obra aprobada) $5’700,000

(-) Monto no cobrado dentro de los tres meses siguientes a la fecha de la aprobación 360,000

(=) Ingreso acumulable por obra aprobada 5'340,000

(+) Anticipos de clientes 0

(=) Ingresos acumulables en el ejercicio de 2017 $5'340,000

3o. Determinación de los ingresos acumulables en el ejercicio de 2018.

Monto de la estimación aprobada (obra aprobada) $2'800,000

(-) Monto no cobrado dentro de los tres meses siguientes a la fecha de la aprobación 0

(=) Ingreso acumulable por obra aprobada 2'800,000

(+) Monto cobrado en 2018 de la estimación aprobada en el ejercicio 2017 360,000

(-) Aplicación a la obra de los anticipos de clientes recibidos en 2016 100,000

(=) Ingresos acumulables en el ejercicio de 2018 $3'060,000

Comentarios

Se muestra el procedimiento para determinar el monto de los ingresos acumulables en cada ejercicio, derivados de contratos de obra.

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Es importante destacar lo siguiente:

  1. Para efectos fiscales, lo que se debe reconocer como ingreso es el monto de la obra aprobada, siempre que se cobre dentro de los tres meses siguientes a la fecha de su aprobación, lo cual no coincide con el criterio contable, ya que éste considera como ingreso del año, el monto de la obra ejecutada.

  2. Los anticipos se deben acumular en el ejercicio en que se reciben, y se deben disminuir de los ingresos acumulables, en el ejercicio en que se aplican al monto de la obra.

    Por último, considerando los datos determinados en este caso práctico y los obtenidos en los casos prácticos del capítulo anterior, creemos importante mostrar comparativamente el monto de los ingresos reconocidos en cada ejercicio, tanto para efectos fiscales como financieros:

    Mediante el Decreto por el que se otorgan beneficios fiscales en materia de vivienda, publicado en el DOF el 22 de enero de 2015, el Ejecutivo Federal otorgó el siguiente beneficio fiscal a los contribuyentes que se dediquen a la construcción y enajenación de bienes inmuebles destinados a casa habitación: podrán optar por considerar como ingreso obtenido en el ejercicio, el total del precio pactado en la enajenación o la parte del precio exigible durante el mismo, en lugar de aplicar lo dispuesto por el artículo 17, fracción III, párrafo segundo de la LISR, siempre que su enajenación se haya pactado a plazos.

    Por la importancia del beneficio fiscal en cita, transcribimos el segundo párrafo de la fracción III del artículo 17 de la LISR:

    En el caso de enajenaciones a plazo en los términos del Código Fiscal de la Federación, los contribuyentes considerarán como ingreso obtenido en el ejercicio el total del precio pactado.

    Al respecto, el antepenúltimo párrafo del artículo 14 del Código...

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