Gastos no deducibles

AutorManuel Corral Moreno
Páginas191-217

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Bajo la premisa de que todos los gastos que efectúa un contribuyente representan erogaciones estrictamente indispensables para los fines de su actividad, podemos inferir que se tiene la posibilidad de considerarlos deducibles para determinar el resultado fiscal en un ejercicio fiscal determinado, con excepción de aquéllos en los que se incurra en incumplimiento con los requisitos que para estos efectos se han analizado en el capítulo anterior.

Tomemos en cuenta, sin embargo, que existe la necesidad por parte de los contribuyentes de efectuar determinados gastos por los que la Ley expresamente no permite su deducción, modificando en forma negativa la base gravable para la determinación del impuesto motivo de esta obra. A este tipo de erogaciones nos referiremos en este tema, sustentado en el artículo 28 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

1. Contribuciones federales

Las contribuciones federales se definen en el Código Fiscal de la Federación y tienen que ver con aquellas que generan los ingresos que, a través de la Ley de Ingresos de la Federación, aspira obtener el Estado en un ejercicio fiscal, conforme a la norma jurídica de obligar tanto a las personas físicas como a las personas morales a contribuir para los gastos públicos. Las contribuciones se clasifican en impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos.

En realidad, no todas las contribuciones son objeto de una prohibición para su deducibilidad. Contribuciones como el impuesto sobre tenencia o uso de vehículos, el impuesto sobre automóviles nuevos y el impuesto al comercio exterior, así como las aportaciones de seguridad social y los derechos, representan erogaciones estrictamente indispensables para la realización de la actividad del contribuyente; por esta razón, se justifica la posibilidad de efectuar su deducción.

En los siguientes temas, por lo tanto, nos referiremos únicamente a las contribuciones cuya deducción se encuentra restringida en la determinación del impuesto anual.

1.1. Impuesto Sobre la Renta

La fracción I del referido artículo 28 de la ley, dispone que no será deducible el pago del impuesto sobre la renta ni contribuciones a cargo de terceros en los siguientes casos:

a) Los pagos del impuesto sobre la renta que hubieren resultado a cargo del contribuyente respecto de un ejercicio fiscal. Dicho criterio se

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justifica en virtud de que el impuesto se calcula tomando como base el resultado fiscal; resultado que ya tiene contenidas las deducciones que la misma Ley ha autorizado para tal efecto.

b) El pago del impuesto sobre la renta a cargo del propio contribuyente derivado de la distribución de utilidades que no provengan del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta, en virtud de que el mencionado impuesto se podrá acreditar contra el impuesto sobre la renta que resulte a cargo de la persona moral en el ejercicio en el que se pague el impuesto y hasta en los dos ejercicios inmediatos siguientes a aquél en que se pague el impuesto corporativo, como se analizó en el capítulo II de esta obra.

c) Los pagos del impuesto sobre la renta a cargo del propio contribuyente, cuando éstos se determinen en el momento de distribuir utilidades que provengan del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta reinvertida, siempre que las personas morales hubieran optado por diferir parte del impuesto causado en los ejercicios 1999, 2000 ó 2001, en tanto reinviertan las utilidades. También se justifica la no deducibilidad del impuesto pagado, en virtud de que sólo se estará amortizando parte de un impuesto causado y que, en su momento, fue determinado con base en el resultado fiscal de cada uno de esos ejercicios en que estuvo vigente dicho mecanismo.

d) El impuesto sobre la renta que sea a cargo de terceros ni los de contribuciones que sean subsidiados o que originalmente corresponda a terceras personas. Es evidente que el impuesto que le corresponde a terceros no corresponde a gastos estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, por lo tanto se justifica la no deducibilidad.

Supóngase que a un trabajador con sueldo de $ 10,000.00 se le contrata con la condición de que no se hará ninguna retención del impuesto sobre la renta sobre salarios, equivalente a $ 1,306.00. Para que sea deducible el monto del sueldo, el empleador deberá enterar por cuenta del trabajador el impuesto de éste; sin embargo, dicha cantidad no será deducible y consecuentemente, el impuesto no retenido, se convierte en un ingreso acumulable para la persona física.

Recomendable resultaría, en estos casos, piramidar el sueldo a un importe de $ 11,306.00 para que a su vez se le retenga el impuesto correspondiente de $ 1,306.00 y el trabajador perciba el mismo monto neto del caso anterior, pero sería deducible la totalidad del sueldo.

Un caso similar que pudiera ser común es aquél por medio del cual se contrata el servicio con una persona residente en el extranjero en concepto de regalías o de una franquicia (v.gr.); el residente extranjero posiblemente no está de acuerdo con una retención y dado el interés del residente en México de contar con dicho servicio, decide enterar el impuesto que le correspondería al residente extranjero sin haber existido la retención correspondiente.

Adicionalmente, el segundo párrafo del artículo 153 de la Ley establece que la persona moral que efectúe alguno de los pagos a residentes en el extranjero con ingresos con fuente de riqueza proveniente de México y cubra por cuenta del residente extranjero el impuesto que les corresponda, el importe de dicho impuesto se considerará ingreso del residente extranjero. Abundando en el mismo sentido, ese ingreso del impuesto considerado

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como ingreso, también causaría el impuesto sobre la renta, por lo tanto el entero consistiría en pagar un impuesto adicional sobre el importe del impuesto original considerado ingreso.

Veamos objetivamente el siguiente ejemplo: El pago de la contraprestación efectuado al residente extranjero equivale a 24,000.00 Dlls. y la tasa de retención aplicable es el 25%. Luego entonces, el impuesto a enterar sería equivalente a la tasa del 31.25% [(25% + (25% x 25%)] para así determinar un impuesto equivalente a 7,500 Dlls., condición que permite deducir el valor total de la contraprestación de 24,000 Dlls., no así el impuesto pagado de 7,500.00 Dlls.

1.2. Aportaciones al IMSS

En un sentido de equidad, y para darle un tratamiento igual a los iguales, se establece que el pago de las aportaciones al Instituto Mexicano del Seguro Social efectuadas por los patrones, por las cuotas en la parte subsidiada o que originalmente le correspondan a los trabajadores, independientemente del salario convenido con el patrón, serán deducibles para determinar la base del impuesto anual. El criterio que ha sensibilizado al Legislador para dar apertura a la generalización de dicho tratamiento se sustenta en el artículo 97 de la Ley Federal del Trabajo donde se establece que los salarios mínimos no podrán ser objeto de compensación, descuento o reducción, salvo en los casos de pensiones alimenticias, pago de rentas al patrón de casa habitación, así como abonos de préstamos al Infonavit y al Fonacot. Incluso, en forma expresa, el artículo 36 de la Ley del Seguro Social precisa:

“ARTICULO 36. Corresponde al patrón pagar íntegramente la cuota señalada para los trabajadores, en los casos en que éstos perciban como cuota diaria el salario mínimo.”

Concretando, las cuotas obreras pagadas por los patrones correspondientes a cualquier tipo de salario sí serán deducibles.

El permitir únicamente en...

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