Estudio dogmático del delito de defraudación fiscal

AutorMiguel Ángel Ruiz Sánchez
CargoDoctor en Derecho por Investigación en la UNAM
Páginas55-71

Miguel Ángel Ruiz Sánchez. Doctor en Derecho por Investigación en la UNAM, ExSubdirector de Control de Procedimientos Penales en la PGR, Conferencista en diversas Casas de la Cultura Jurídica de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, Articulista en Materia Penal, Autor de Obras Jurídicas, Tutor y Asesor de Tesis en la División de Estudios de Posgrado y Profesor de la Facultad de Derecho de la UNAM e INACIPE y Abogado Postulante.

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El presente artículo lo escribo por invitación académica de mi siempre Maestro, Doctor en Derecho y amigo JESÚS DE LA FUENTE RODRÍGUEZ, distinguido jurista en materia de Derecho Bancario y Bursatil de la Facultad de Derecho de la UNAM, acepté su invitación de inmediato al saber que el producto del estudio y análisis se publicaría en la prestigiada Revista CRIMINOGENISIS, en la cual funge como Director General mi amigo el Maestro ALEJANDRO CARLOS ESPINOSA, razón por la que para mi es un verdadero privilegio dirigirme al Foro bajo la sombra de tan insignes personajes de las Ciencias Jurídicas de nuestro país.

En la praxis suelen confundirse los delitos fiscales con los delitos financieros y viceversa, pero en realidad son figuras delictivas distintas, tanto por las leyes federales o locales en que se encuentran previstos como por los bienes jurídicos que tutelan cada una. Así podremos encontrar delitos fiscales en el Código Fiscal de la Federación o en el Código Financiero del Distrito Federal o bien delitos financieros en la Ley de Instituciones de Crédito o en su caso en la Ley Federal de Instituciones de Fianzas. Los primeros protegen los ingresos del Fisco Federal o Local y los segundos protegen la seguridad jurídica en las contrataciones y transacciones económicas para efectos de depósito, cobro, pago, custodia o inversión, ya sea vía documentos o electrónica. Para algunos,Page 56 en la doctrina, los delitos que se cometen vía electrónica o por Internet, son objeto de estudio del Derecho Informático, área poca explorada en el sistema jurídico penal. Nosotros preferimos considerarlos como parte de los delitos financieros, pues finalmente el bien jurídico afectado es la seguridad jurídica de las transacciones financieras, sea cual fuere el medio en que éstas se realizaren.

Ahora bien, es correcto denominar a estos tipos de delitos como previstos en “leyes especiales.” Veamos. El artículo 13 de la de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos -que por cierto quedó intocado por las recientes reformas constitucionales de 2008-, señala en lo que aquí interesa: “Nadie puede ser juzgado por leyes privativas ni por tribunales especiales...” Por leyes privativas, entendemos aquellas “leyes especiales” que se crean ex profeso para castigar a una persona o a un grupo de personas determinadas por conductas que no estaban tipificadas como delitos al momento de suceder los hechos o bien que ya estaban tipificadas pero se crean con la finalidad de agravar la punibilidad de dicho grupo de personas en lo particular (en este tipo de leyes se omite aplicar la característica de generalidad propia de toda norma jurídica, incluso en algunos regímenes autoritarios se crean ex profeso y se aplican retroactivamente en perjuicio de un grupo determinado de personas), lo cual también está prohibido por el artículo 14 (también intocado por las reformas citadas), párrafos primero, segundo y tercero, constitucional, que a la letra rezan:

“A ninguna ley se dará efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna.

Nadie puede ser privado de la libertad o de sus propiedades, posesiones o derechos, sino mediante juicio seguido ante los tribunales previamente establecidos, en el que se cumplan las formalidades esenciales del procedimiento y conforme a las Leyes expedidas con anterioridad al hecho.

En los juicios del orden criminal queda prohibido imponer, por simple analogía, y aún por mayoría de razón, pena alguna que no esté decretada por una ley exactamente aplicable al delito de que se trata.”

En el concepto de “tribunales especiales” se comprenden aquellos instituidos por la autoridad para juzgar en específico determinados delitos, verbigracia, el otrora Tribunal de la Santa Inquisición, tanto en México como en España, inclusive los Tribunales Militares, pues estos últimos si bienPage 57 están autorizados por la Constitución Federal, también lo es que únicamente pueden funcionar en tiempo de guerra y no paz.

De esta tesitura, constitucionalmente están prohibidas las leyes especiales en nuestro país (idea que comparte el autor César Augusto Osorio y Nieto, en su obra Delitos federales, parte introductoria), por lo tanto, las leyes que prevén delitos fiscales y financieros son leyes del fuero “Federal o Local”, dirigidas generalmente a toda la población y no a alguien en especial, constituyendo una característica de la política criminológica, es decir, la prevención general de los fenómenos delictivos y no la represión penal de los sujetos que intervienen en su comisión.

El dogma como verdad formalizada por el legislador en la norma penal, infiere que toda conducta considerada en la norma jurídica como delito debe ser descrita hipotéticamente para el caso de actualizarse en el mundo fáctico, se pueda analizar conforme a los elementos constitutivos del tipo penal, esto es, dogmáticamente. En México, el tercer párrafo del artículo 14 constitucional, es el fundamento jurídico de la dogmática penal, ya que se prohíbe la analogía, la mayoría de razón y se exige que la conducta del sujeto activo sea exactamente como la describe la ley de la materia, a fin de que se pueda aplicar una pena. Somos del criterio de que antes de estudiar los elementos positivos y negativos de los delitos fiscales y financieros, se deben analizar los presupuestos del delito.

Suele hablarse de ilícitos tributarios cuando la acción u omisión implica violación a un mandato tributario. El mandato debe cumplirlo el destinatario de la norma, sujeto pasivo de la misma, toda vez que, es la persona física o moral obligada al cumplimiento de la obligación tributaria; el sujeto activo, facultado para exigir el cumplimiento de la norma lo será el ente estatal competente para ello, en nuestro caso el Sistema de Administración Tributaria (SAT) dependiente de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP). También existe diferencia entre delito e infracción tributaria; estaremos ante el primero, cuando la conducta activa u omisiva se despliega con la intención de provocar y de hecho se provoca un daño directo a los ingresos públicos del Estado contemplados en las Leyes Fiscales respectivas (p.ej. introducir mercancías de contrabando al país, sin pagar los impuestos o aranceles correspondientes), en cambio se habla de infracción cuando la violación a las leyes tributarias es de poca importancia (p.ej. declarar un domicilio falso), la diferencia entre uno y otra la establece el legislador en cadaPage 58 supuesto normativo por razones sociales y de política criminal. Para efectos de la punibilidad es importante esta clasificación legislativa, toda vez, que si se trata de delito la amenaza será la imposición de la pena de prisión y en cuanto a la infracción administrativa su punibilidad será una multa.

Al respecto el autor Mauricio A. Plazas Vega, al hablar en su libro “Derecho de la Hacienda Pública y Derecho Tributario”, de los aspectos objetivos y subjetivos, sostiene “en las infracciones fiscales se atiende más al resultado (aspecto objetivo), si el incumplimiento a una obligación fiscal se debió a una conducta dolosa (intencional) o culposa (negligente, imprevista o de falta de cuidado), no es tan importante como el resultado que se causó. En el delito fiscal, deben colmarse todos los elementos del tipo penal, teniendo vital importancia la culpabilidad (responsabilidad subjetiva), es decir que la conducta sea dolosa y por ende: culpable. En las infracciones fiscales lo más importante es el incumplimiento, no la razón del incumplimiento. En el delito fiscal importa el incumplimiento (resultado), pero a la vez la razón de ese incumplimiento. Por ello es de vital importancia la demostración de la conducta dolosa o culposa) antijurídica y culpable; ya que sólo la persona física imputable que ejecute la conducta y que colmó todos los elementos del tipo penal, se le puede atribuir la comisión de un delito fiscal.”

De todos los delitos fiscales, el de mayor recurrencia, es el delito de defraudación fiscal. Dicho ilícito fiscal se estima especializado, tanto por el sujeto activo que lo es el contribuyente como el pasivo que lo es la hacienda pública, así como por el beneficio económico que obtiene el primero por la omisión parcial o total de un impuesto o contribución o algún otro beneficio fiscal indebido, verbigracia, una exención, un estímulo fiscal, o un subsidio que se obtenga sin derecho a gozarlo, por medio de engaños o aprovechamientos de error. La forma de comisión coincide sustancialmente con la figura delictiva del fraude genérico en el Derecho penal, que son “el engaño, o el aprovechamiento de error y la obtención de una prestación ilícita.” En materia fiscal este delito se sanciona conforme a la cantidad defraudada pero se prevé el fraude fiscal de cuantía indeterminada. Sin embargo, en razón de una política criminológica preventiva, se contempla una excusa absolutoria, respecto de quien hubiera omitido el pago de la contribución u obteniendo el beneficio indebido, lo entera espontáneamente con sus recargos, antes de que el fisco se dé cuenta de la omisión o el...

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