Eliminación de la consolidación fiscal
| Autor | José Pérez Chavez - Raymundo Fol Olguin |
| Páginas | 493-532 |
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Introducción
Después de32 años de existir la consolidación fiscal, el legislador decidióeliminar este régimen con el argumento populista de que los grandes consorcios estaban tomando ventajas indebidas de esta alternativa de tributación.
Para que los grupos dejen este régimen fiscal, se han propuesto cuatro alternativas de salida, cada una con diferentes reglas, por lo que los contribuyentes deben ser muy cuidadosos en la determinación de los números de salida, ya que dependiendo de la situación particular de cada empresa los efectos pueden ser muy diferentes.
A partir de laterminación de este régimen (2014), las sociedades del grupo de consolidación, deberán pagar los impuestos diferidos que se generaron durante el tiempo que estuvieron tributando en esta modalidad.
Los impuestos diferidos se pudieron haber generado por los siguientes conceptos:
1. Pérdidas fiscales pendientes de amortizar.
2. Dividendos no provenientes de Cufin o Cufinre.
3. Conceptos Especiales de Consolidación.
4. Pérdidas por ventas de acciones de la sociedad controladora y sociedades controladas, que no hubieran podido deducirse por la empresa que las generó.
Para entender las reglas de salida primeramente es necesario tener una visión clara de lo que ha pasado en este régimen en el transcurso de los años, ya que además de ser por sí mismo técnicamente muy complejo, los cambios que ha sufrido y los controles que se han implementado hace más difícil su entendimiento, por lo que primeramente haremos un repaso de los cambios que ha tenido la consol ¡dación fiscal en el transcurso de los 32 años de existencia; asimismo, la determinación de la Cufin que tiene una incidencia importante en la determinación de los efectos de salida de la consolidación fiscal ha tenido varios cambios tanto en la forma del cálculo individual como en la consolidación, por lo que también es necesario hacer un repaso de esta cuentay sus elementos.
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Historia de la Consolidación Fiscal
1982
En este año nace el régimen de consolidación fiscal, como un incentivo a los grupos empresariales en aras de ser más competitivos a nivel internacional, permitiéndoseles integrar las utilidades o pérdidas fiscales de las empresas que los conformaban, como si setratarade una sola compañía, siempre y cuando se cumplieran los requisitos de tenencia accionaria, considerando los resultados fiscales de la empresa controladora y los de las empresas controladas al 100% (multiplicada por el porcentaje de tenencia accionaria que la controladora tenía en cada sociedad controlada).
Algunas de las principales características de la consolidación fiscal inicial eran:
1. Que las pérdidas que una sociedad controladora o controlada hubiese amortizado contra las utilidades de las otras sociedades dentro del régimen de consolidación no se reversaban siempre que se mantuviese la empresa dentro del régimen.
2. Existía libre flujo de dividendos entre las compañías del grupo, no generándose ningún impuesto por el pago de dividendos que no provenían de la Cufin.
3. Las sociedades controladas generaban y tenían Cufin, solo por la parte que no consolidaba.
4. Las utilidades o pérdidas generadas por las ventas de activos fijos dentro de las empresas del grupo se eliminaban en la consolidación y se reconocían en los resultados las depreciaciones originales, mientras los activos estuviesen dentro del grupo, conocidos como Conceptos Especiales de Consolidación, estando consideradas dentro de estos conceptos las perdidas en venta de acciones.
En materia de controles y registros, los que obligaba la legislación a llevar en esos años eran los siguientes:
Por parte de la Controladora:
1. Registro que permitiera la identificación de los conceptos especiales de consolidación.
2. Registro de la determinación de la Cufin consolidada.
3. Registro de losdividendos o utilidades percibidos de las sociedades controladas. 1990
En este año nace la determinación de la Cufin consolidada (Cufinco), determinándose con las reglas de la Cufin individual, considerando la proporción en que la sociedad controladora participaba en cada sociedad controlada para la determinación de la Ufin consolidada, estableciéndose que los ingresos por dividendos percibidos serán los que obtenga la sociedad controladora y las controladas de personas morales ajenas a la consolidación; asimismo, se estableció desde esafechaque los dividendos o utilidades distribuidos en efectivo o en bienes serán los que pague la controladora, se estableció que el saldo inicial de la Cufinco se determinaba conforme a lo establecido en la fracción II del artículo 11 de las disposiciones transitorias para 1990.
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Cabe hacer mención deque hasta 1998, las pérdidas fiscales de las sociedades que consolidan no se reversaban en ningún momento, es decir, se consideraban permanentes aunque en lo individual no se amortizaran (El artículo 57-E, vigente hasta este año, no indicaba que se revesaran).
Asimismo no existía la obligación de llevar un registro especial de pérdidas fiscales.
Como se comentó anteriormente, hasta 1998, los dividendos no provenientes de Cufin, que se distribuyeran entre las empresas del grupo de consolidación, no estaban sujetos a impuesto, asimismo no incrementaban laCufin de lasociedad que los recibía.
1999
En este año se genera un cambio muy importante para la consolidación fiscal, limitándose en forma importante después de 17 años de existencia, uno de los cambios fue el de que las sociedades controladas solo podían consolidar fiscalmente el 60% de sus resultados con base en su participación consolidable, surgiendo los conceptos de consoladoras puras y controladoras operativas; las controladoras puras eran las que al menos el 80% de sus ingresos provenían de operaciones realizadas con sus controladas, así como la de enajenación de acciones, intereses y ganancias en operaciones financieras derivadas de capital, considerándose como ingresos los dividendos percibidos y en este caso podían consolidar al 100% y aquéllas que no cumplían con estos requisitos se consideraban controladoras operativas y sus resultados se consolidaban al 60%.
A partir de este año las pérdidas fiscales tanto de la sociedad controladora cuando era considerada como operativa, así como las de las controladas, se debían reversar en caso de no lograr amortizarse en el plazo de 10 años.
En relación con los dividendos pagados entre las sociedades del grupo de consolidación, a partir de este año cuando éstos no provenían de la Cufin, se generaba el ISR, sin embargóse podría diferir hasta cuando se enajenaban las acciones de lasociedad que decretó el dividendo, se disminuyera su participación accionaria, se desincorporara del grupo, o se diera la desconsolidación total.
En materia de registros se establecieron los siguientes cambios:
1. Registro especial de pérdidas fiscales, los cuales se integraban por las pérdidas generadas por la controladora y las controladas en cada ejercicio.
En este año y hasta el 2001, se permitió pagar un ISR menor a lo establecido en la tasa corporativa, difiriendo el remanente hasta la distribución de utilidades; por 1999 se permitió diferir el 3% de impuesto y en los años 2000 y 2001 el 5%, razón por la cual nació la obligación de llevar un registro por parte de la controladora de Ufinre, así como de llevar un registro de los dividendos recibidos o distribuidos por la controladora y las controladas.
2. El registro de la Ufin y Ufinre que hubiesen correspondido a la controladora de no haber consolidado.
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3. El registro de la Ufin y Ufinre consolidadas, integradas con las Ufines y Ufinres consolidables de cada ejercicio.
4. El registro de control de Ufinres consolidadas.
Otro cambio importante que se dio en este año fue el de que aquellos que optaran por este régimen de consolidación fiscal deberían permanecer en él al menos 5 años.
2002
En este año la reforma al régimen de consolidación fiscal elimino el concepto de con-troladoras puras, por lo que sin importar la procedencia de los ingresos de las controla-doras, estas sociedades debían consolidar sus resultados fiscales al 60%.
Asimismo se eliminaron los conceptos especiales de consolidación, por lo que a partir de este año ya no se eliminaban las utilidades o pérdidas por la venta de activos fijos entre compañías del grupo de consolidación, sin embargo se permitió en forma opcional que las operaciones realizadas hasta antes de este año se siguieran determinando con base en la ley vigente hasta el año anterior.
Se elimina la posibilidad de que las pérdidas fiscales de las controladoras puras no se reviertan en caso de que no se logren amortizar con utilidades propias.
Se incorpora la reversión de las perdidas en venta de acciones de las sociedades del grupo, cuando se pierda el derecho a disminuirlas.
Se establece que existe desincorporación de la sociedad que desaparece en caso de fusión entre empresas del grupo, por lo que el ISR diferido generado por dividendos que no provenían de Cufin o Cufinre se detonaba en ese momento; sin embargo, mediante Resolución Miscelánea, se dio la posibilidad de diferir el impuesto hasta que se desconsolide el grupo, o se enajenen total o parcialmente las acciones de la sociedad que pago el dividendo, o bien la sociedad fusionante se vuelva a fusionar, siempre y cuando se presentara un dictamen especial. Este aspecto es importante considerarlo en laterminación de la consolidación, ya que aunque no es una partida que esté dentro de los mecanismos de salida, las propias disposiciones vigentes en el año que se dio la fusión consideraban que el impuesto se pagaría cuando se desconsolidara el grupo.
En materia de registros, se incorpora como registro especial el de pérdidas fiscales por enajenación de acciones, ya que desaparece los conceptos especiales de consolidación.
2005
En este año la consolidación fiscal regresa al 100%, por lo que los resultados fiscales de las empresas controladas del grupo pueden consolidar...
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