Elementos del impuesto al valor agregado

AutorJaime Domínguez Orozco
Páginas39-62

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1. Objeto del IVA

Del artículo 1, primer párrafo de la Ley del IVA, se desprende el objeto del impuesto al establecer que es la realización, en territorio nacional, de los actos o actividades de enajenación de bienes; prestación de servicios independientes; otorgar el uso o goce temporal de bienes y la importación de bienes o servicios.

La Ley del IVA grava la realización de actos o actividades, no la obtención de ingresos como el ISR y, al decir la ley a “actos”, comprenden también hechos jurídicos, ya que se tienen actos de comercio, actos no mercantiles, actos jurídicos, etc., además importaciones y nos lleva a considerar que al establecer la realización de actos, se está refiriendo a la realización accidental o esporádica de los mismos. En cambio, cuando se refiere a actividad, esto es acción, conjunto de operaciones o tareas de una entidad o personas, se está refiriendo a una operación habitual o que tiene cierta permanencia.

Así, por ejemplo, si una persona física enajena, en forma accidental, un inmueble destinado a actividades industriales, es la realización de un acto, y la Ley del IVA lo considera como acto accidental. En cambio, una empresa comercial vende mercancías como una actividad habitual.

No se debe incurrir en el error de considerar que si una persona no es contribuyente del ISR, tampoco sea contribuyente del IVA, puesto que se trata de dos leyes diferentes y, en la práctica, ocurre que muchas personas que no son contribuyentes de ISR, sí son contribuyentes del IVA, por realizar actos gravados por la Ley del IVA. Abordaremos en el capítulo III, con mayor detalle, los actos o actividades que son objeto del IVA, para establecer en qué casos la propia ley considera exentos ciertos actos o actividades y, además, el momento en que se causa el propio impuesto.

Parte fundamental del objeto del IVA es que se gravan los actos o actividades que se realicen en territorio nacional. Al respecto, el

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artículo 8 del Código Fiscal de la Federación, de aplicación supletoria, establece que se entenderá por territorio nacional lo que, conforme a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, integra el territorio nacional y que, en los términos del artículo 42 comprende: El de las partes integrantes de la Federación; el de las islas, incluyendo los arrecifes y cayos en los mares adyacentes; el de las islas de Guadalupe y las de Revillagigedo situadas en el Océano Pacífico; la plataforma continental y los zócalos submarinos de las islas, cayos y arrecifes; las aguas de los mares territoriales en la extensión y términos que fija el derecho internacional y las marítimas interiores; y el espacio situado sobre el territorio nacional con la extensión y modalidades que establezca el propio derecho internacional. Además, para efectos fiscales, se considera también a la zona económica exclusiva, sobre la cual, a pesar de no formar parte del territorio, se ejercen derechos económicos.

2. Sujetos del IVA

En el mismo primer párrafo del artículo 1 de la Ley del IVA, se establece que están obligadas al pago del Impuesto al Valor Agregado las personas físicas y las morales que realicen, en territorio nacional, los actos o actividades que son objeto del IVA.

Las personas físicas, en los términos del Código Civil para el Distrito Federal1, éstas son definidas como aquellas que tienen la capacidad legal para adquirir derechos y obligaciones.

Las personas morales son definidas, en el artículo 25 del Código Civil, como la Nación, el Distrito Federal, los estados y los municipios; las demás corporaciones de carácter público reconocidas por la ley; las sociedades civiles o mercantiles; los sindicatos, las asociaciones profesionales y las demás a que se refiere la fracción XVI del artículo 123 de la Constitución Federal; las sociedades cooperativas y mutualistas; las asociaciones distintas de las enumeradas que se propongan fines políticos, científicos, artísticos, de recreo o cualquiera otro fin lícito, siempre que no fueren desconocidos por la ley.

Si una persona física o moral realiza actos o actividades gravados por la ley, ya sea en forma habitual o esporádica, está obligado al pago del impuesto. También se debe de aclarar que, en ocasiones, las personas físicas realizan actividades por cuenta de personas morales, por lo que, el sujeto del impuesto será la persona moral. Esto se aclara en la jurisprudencia emitida por el Tribunal Fiscal de la Federación (Revista No. 76, abril de 1986, página 821), que a continuación transcribimos:

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IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. ES SUJETO DE ESTE IMPUESTO LA SOCIEDAD CIVIL QUE PRESTA SERVICIOS INDEPENDIENTES Y NO CADA UNA DE LAS PERSONAS FISICAS QUE LA INTEGRAN. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 1, fracción II, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, están obligadas al pago del impuesto al valor agregado las personas físicas y morales que presten servicios independientes. Por lo anterior, si el particular demuestra en el juicio de nulidad, que forma parte integrante de una persona moral, el sujeto del impuesto al valor agregado no lo es la persona física, sino la persona moral de la cual forma parte, ya que, según las obligaciones contempladas en dicho numeral deben ser cumplidas por la asociación o sociedad civil de la que la persona física forma parte; razón por la cual no puede obligarse a esta última a que se dé de alta ante la Oficina Federal de Hacienda como contribuyente afecto al pago del impuesto al valor agregado por la prestación de servicios independientes, dado que tales servicios no los ejecuta a nombre propio sino como integrante de la sociedad civil.

Revisión No. 316/84. Resuelta en sesión de 24 de octubre de 1985, por unanimidad de 7 votos.

Revisión No. 313/84. Resuelta en sesión de 7 de noviembre de 1985, por unanimidad de 8 votos.

Revisión No. 343/84. Resuelta en sesión de 4 de febrero de 1986, por unanimidad de 9 votos.

Texto aprobado en sesión de 19 de marzo de 1986. RTFF No. 76. p. 821, abril de 1986.

3. Base del IVA

En el segundo párrafo del artículo 1 de la Ley del IVA se establece la base del impuesto, al decir “El impuesto se calculará aplicando a los valores que señala esta Ley, la tasa del 16%”. El valor a que se refiere esta disposición es el monto sobre el que se va a calcular el impuesto y, en cada acto o actividad, se establece en forma específica cómo se determina.

Tratándose de enajenaciones, el artículo 12 establece que se considera como valor el precio o la contraprestación pactados, así como las cantidades que además se carguen o cobren al adquirente por otros impuestos, derechos, intereses normales o moratorios, penas convencionales o cualquier otro concepto.

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Tratándose de prestación de servicios, el artículo 18 establece que se considerará como valor el total de la contraprestación pactada, así como las cantidades que además se carguen o cobren a quien reciba el servicio por otros impuestos, derechos, viáticos, gastos de toda clase, reembolsos, intereses normales o moratorios, penas convencionales y cualquier otro concepto. Más adelante este mismo artículo establece que, en el caso de mutuo y otras opera-ciones de financiamiento, se considerará como valor los intereses y toda otra contraprestación distinta del principal que reciba el acreedor. Tratándose de intereses devengados, cuando éstos deriven de créditos otorgados por las instituciones de sistema financiero y de otros tipos de contratos a que se refiere el artículo 18-A de esta Ley, se considera como valor para los efectos del cálculo del impuesto, el valor real de los intereses devengados, esto es, el interés real se calcula restando al interés nominal la inflación del período de que se trate, para determinar la base real del impuesto.

En el caso del uso o goce temporal de bienes, el artículo 23, establece que el valor gravable será el valor de la contraprestación pactada a favor de quien los otorga, así como las cantidades que además se carguen o cobren a quien se otorgue el uso o goce por otros impuestos, derechos, gastos de mantenimiento, construcciones, reembolsos, intereses normales o moratorios, penas convencionales o cualquier...

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