Devolución de contribuciones. Análisis de las facultades de las autoridades tributarias para verificar su procedencia
| Autor | Lic. Alejandro Martínez Bazavilvazo |
| Páginas | 1-10 |
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Según el artículo 22 del CFF, los contribuyentes tienen derecho a solicitar la devolución de las cantidades pagadas indebidamente y los saldos a favor que procedan conforme a las leyes fiscales; sin embargo, cuando el contribuyente ejerce este derecho y presenta la solicitud de devolución, las autoridades tributarias ejercen paralelamente una serie de facultades que suspenden el plazo máximo que tienen ellas para proceder a la devolución, lo que en el mejor de los casos sólo ocasiona un retraso en las devoluciones, y en el peor, el rechazo o negativa a conceder la devolución. Esta reiterada práctica de ejercer tales facultades y retrasar por varios meses la devolución de los saldos a favor ha dado lugar a múltiples quejas de los contribuyentes que han provocado la intervención por parte de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (Prodecon), misma que ha difundido diversas recomendaciones por prácticas indebidas del SAT que se han vuelto sistémicas. Con base en esos antecedentes, la Prodecon dio a conocer en octubre pasado los principales puntos de la estrategia nacional (criterios internos) que seguirá el SAT para verificar la procedencia de la solicitud de devoluciones y que recoge algunas de las recomendaciones efectuadas por la procuraduría.
Comentamos las facultades de las autoridades tributarias para verificar o comprobar la procedencia de dichas solicitudes, conjuntamente con los criterios internos referidos.
Derecho a la devolución. Clases
En términos del primer párrafo del artículo 22 del CFF, el derecho a la devolución de cantidades pagadas en exceso a las autoridades tributarias puede ser de dos clases:
| Derecho a la devolución por pago de lo indebido. | En este caso, la cantidad pagada en exceso es fruto o tiene su origen en un error del contribuyente o en un acto de autoridad ilegal que dio lugar al pago de un crédito fiscal que posteriormente queda sin efectos (anulado, revocado). Por ejemplo, cuando se efectúa el pago de un crédito fiscal que fue determinado a través de una resolución y que posteriormente como consecuencia de una demanda ante el TFJFA, es anulado en forma definitiva. |
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| Derecho a la devolución por saldos a favor. | En este supuesto, el derecho no nace como consecuencia de un error o ilegalidad, sino de la aplicación de disposiciones tributarias que dan lugar al saldo a favor; es decir, la devolución no es fruto del error (del contribuyente o la autoridad), sino de los propios procedimientos de determinación que establecen las disposiciones legales. El ejemplo más conocido se presenta cuando el IVA acreditable es superior al IVA causado en un mes de calendario, lo que determina un saldo a favor con base en el artículo 6o. de la Ley del IVA. |
Sin embargo, en las leyes tributarias encontramos múltiples ejemplos en los que derivado de la propia mecánica de cálculo y determinación de los impuestos, se actualiza un saldo a favor que no es consecuencia de ninguna clase de error, pues el derecho nace de los propios procedimientos de determinación fijados en tales leyes.
Es en esta clase de devoluciones en las que mayoritariamente las autoridades tributarias ejercen facultades para verificar su procedencia, y suspender con ello el plazo máximo para la devolución que comentamos en el siguiente punto.
En este sentido aplica la siguiente tesis de la Primera Sala de la SCJN:
PAGO DE LO INDEBIDO Y SALDO A FAVOR. CONCEPTO Y DIFERENCIAS. De la lectura del artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, se desprende que las autoridades fiscales devolverán a los contribuyentes las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan conforme a las leyes fiscales, de tal forma que el derecho a la devolución que consagra dicho precepto, en concordancia con su sexto párrafo, puede derivar, ya sea de la existencia de un pago de lo indebido, o bien, de un saldo a favor. Ahora bien, el pago de lo indebido se refiere a todas aquellas cantidades que el contribuyente enteró en exceso, es decir, montos que el particular no adeudaba al Fisco Federal, pero que se dieron por haber pagado una cantidad mayor a la que le impone la ley de la materia. En cambio, el saldo a favor no deriva de un error de cálculo, aritmético o de apreciación de los elementos que constituyen la obligación tributaria a cargo del contribuyente, sino que éste resulta de la aplicación de la mecánica establecida en la ley de la materia.
Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, décima época, libro XV, diciembre de 2012, tomo 1, tesis 1a. CCLXXX/2012 (10a.), página 528.
Plazo máximo para la devolución
De acuerdo con el sexto párrafo del artículo 22 del CFF, las autoridades tributarias tienen un plazo de 40 días hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha en que se presentó la solicitud de devolución ante las auto-ridades competentes para efectuar la devolución. Ahora bien, es importante valorar los siguientes puntos:
1. El hecho de que las autoridades tributarias no procedan a la devolución dentro de los 40 días, no genera ni produce algún tipo de afirmativa ficta o resolución favorable. Al contrario, conforme al artículo 37 del CFF, al transcurrir el plazo de tres meses sin que se notifique la resolución correspondiente se produce una negativa ficta, de modo que el solicitante tendrá la opción de seguir esperando la notificación de la resolución expresa o impugnar esa negativa ficta.
En este orden de ideas, se pueden presentar múltiples casos en los que la autoridad resuelve fuera del plazo de los 40 días, lo cual no significa que la resolución será favorable. Por ejemplo, se presenta la solicitud de devolución el 10 de junio de 2014 y la autoridad notifica la resolución hasta el 30 de octubre del mismo año en el sentido de negar en su totalidad lo solicitado (improcedencia total de la devolución). Si el contribuyente que recibe la resolución no favorable (fuera del plazo) no impugna su ilegalidad, el hecho de que la autoridad haya resuelto fuera del plazo máximo no derivará en ninguna consecuencia jurídica.
2. El único derecho que genera una devolución otorgada fuera del plazo de los 40 días, es el derecho a recibir el pago de los intereses, calculados según el artículo 22-A del CFF. En este sentido, si las autoridades resuelven favorablemente una devolución fuera de ese plazo, sólo se tendrá derecho a exigir el pago adicional de los intereses.
Ahora bien, si las autoridades resuelven total o par-
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cialmente la improcedencia de la devolución, el efectivo derecho a recibir los intereses dependerá directamente de la impugnación de la resolución y del sentido favorable de la sentencia o resolución que reconozca el derecho subjetivo a la devolución. Por tanto, si el contribuyente no impugna la resolución no favorable, la violación del plazo máximo de los 40 días no derivará en alguna consecuencia jurídica.
3. El cómputo del plazo máximo de los 40 días que establece el sexto párrafo del artículo 22 del CFF puede ser suspendido cuando la autoridad hacendaria ejerce alguna de las facultades que concede este artículo para verificar o comprobar la procedencia de la devolución.
En este sentido, cuando las autoridades tributarias ejercen tales facultades (que suspenden el cómputo), el plazo máximo (en términos reales) se extenderá más allá de los 40 días, y puede extenderse fácilmente por un plazo superior a seis meses. Por tanto, ese aparente derecho o plazo máximo puede ser fácilmente manipulable por las autoridades tributarias al ejercer una o todas las facultades que concede el artículo 22 del CFF y que producen la suspensión del cómputo del plazo máximo.
Al respecto, una de las recomendaciones o fallas sistémicas que observó la Prodecon radica precisamente en el uso y abuso de dichas facultades como estrategia indebida de las autoridades tributarias que en algunos casos observados sólo buscan retrasar de manera generalizada la devolución de las cantidades que solicitan los contribuyentes.
Facultades que pueden producir la suspensión del plazo máximo
Del análisis del artículo 22 del CFF se desprenden las siguientes facultades que tienen las autoridades tributarias, que al ser ejercidas suspenden el plazo máximo para la devolución:
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Se pueden presentar casos en los que respecto de una misma solicitud de devolución las autoridades ejercen todas esas facultades, de modo que el plazo máximo de 40 días fácilmente se puede suspender en varias...
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