Contribución Empresarial a Tasa Unica. Análisis jurídico

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Introducción

El pasado mes de junio se presentó ante el Congreso de la Unión una iniciativa que propone la creación de la Contribución Empresarial a Tasa Unica (CETU). Este nuevo gravamen pretende sustituir al IA, como un tributo mínimo y de control, respecto del ISR; sin embargo, su naturaleza, aspectos y elementos son absolutamente diferentes al impuesto que grava los activos.

Al respecto, haremos un análisis jurídico de la propuesta central de reformas fiscales que propone el Ejecutivo Federal, a fin de desentrañar los elementos o aspectos esenciales de la CETU.

CETU
Naturaleza del impuesto

La CETU es un impuesto de naturaleza directa, ya que el sujeto pasivo no podrá trasladar el gravamen a otras personas, de tal forma que la carga incidirá finalmente en su propio patrimonio. Asimismo, el impuesto recaerá sobre manifestaciones directas de la capacidad contributiva de los sujetos obligados, como son los ingresos que derivan de la realización de diversas actividades, tales como la enajenación de bienes o la prestación de servicios independientes. Si bien es cierto que la CETU tiene ciertas características de los impuestos que gravan el consumo (actos, tasa fija, etc.), lo cierto es que de los presupuestos objetivos y mesurables del hecho imponible, se advierte una mayor cercanía con los impuestos directos, al gravar la totalidad de los ingresos de los causantes, los cuales no podrán trasladar la carga fiscal aun tercero (consumidor), salvo que lo hagan a través de los precios de los bienes y servicios, lo cual sólo tendría una trascendencia económica pero nojurídica, pues la mayoría de los tributos pueden ser trasladados económicamente a través del precio.

Por lo que hace a la tradicional clasificación de impuestos objetivos y subjetivos, la CETU tiene una naturaleza compleja, pues posee las características del gravamen objetivo, pero se sitúa mejor dentro de la definición de los subjetivos. En efecto, los primeros son aquellos tributos en los que la cuantificación de la carga impositiva se realiza sin tomar en cuenta de manera directa las condiciones personales del sujeto, como los ingresos o las erogaciones, sino que el impuesto es resultado del valor de las operaciones y de otros factores, en los que no resulta relevante la condición personal del contribuyente; por ejemplo, el IVA se ubica en esta clasificación. La CETU es un gravamen que participa en forma parcial de esa naturaleza, pues en la base imponible se toma en cuenta el valor de las contraprestaciones efectivamente cobradas (valor de las operaciones). Por otro lado, los impuestos subjetivos son aquellos cuyo monto a cargo sólo es resultado de factores que tienen que ver con las condiciones personales del sujeto, tales como los ingresos, los gastos y las pérdidas, los cuales finalmente reflejan y conforman su situación patrimonial. El ISR entra en esa clasificación. La CETU es un gravamen que también contiene esa naturaleza, pues considera los ingresos, las erogaciones y un concepto denominado en la iniciativa como "crédito fiscal", que participa de ciertas características de las pérdidas fiscales.

Este gravamen también entra en la clasificación de los impuestos generales o sintéticos, en virtud de que recaería sobre la totalidad de los ingresos efectivamente percibidos en un determinado lapso de tiempo (ejercicio fiscal), sintetizando todas las fuentes o los elementos que se perciban.

Como podemos apreciar, de los presupuestos y elementos de la CETU se puede advertir su naturaleza completa, ya que posee las características de los impuestos indirectos y objetivos, como el IVA, pero al mismo tiempo se destacan o sobresalen los elementos personales y subjetivos del gravamen, como en el ISR. Por ello, algunos especialistas han afirmado que la CETU es un tipo de IVA oculto, que podría afectar el precio final de los precios y servicios; no obstante, si nos centramos en los aspectos objetivos y mesurables del hecho imponible y del tratamiento o vinculación con el ISR, podremos concluir que ese gravamen es finalmente de naturaleza directa, subjetiva y general o sintética.

Objeto del gravamen o presupuesto objetivo

Antes de precisar el objeto del gravamen, conviene aclarar el significado de ciertos vocablos o expresiones que suelen confundirse o usarse indebidamente. En principio, el hecho imponible es la hipótesis general y abstracta establecida en la norma jurídica, cuya realización (hecho generador) provoca el nacimiento de una obligación tributaria en concreto. Por tanto, el hecho imponible constituye el presupuesto o hipótesis normativa unificadora e inescindible de todas las cualidades o aspectos personales, materiales, temporales, especiales o cuantitativos, que deben concurrir unificados, para provocar el nacimiento de la obligación tributaria.

El aspecto material o presupuesto objetivo del hecho imponible (también denominado objeto del gravamen), está constituido por la descripción objetiva del hecho con abstracción de las circunstancias subjetivas y de las circunstancias de lugar y tiempo que lo enmarcan. En otras palabras, es el aspecto básico del hecho imponible al cual los demás aspectos (sujeto, lugar, tiempo) se refieren y condicionan. En este sentido, el presupuesto material u objetivo (objeto) de las contribuciones se constituye generalmente por hechos, como pueden ser los acontecimientos o fenómenos de consistencia económica (ingresos, renta, capital) o los actos o negocios jurídicos, tipificados por el derecho (compraventa, prestación de servicios, arrendamiento).

De esta manera, la CETU tiene como presupuesto objetivo dos hechos fundamentales:

  1. Un fenómeno o acontecimiento de consistencia económica, que son los ingresos totales percibidos, los cuales son tipificados por la norma tributaria, y transformados en figura o hecho jurídico, dotada de un tratamiento determinado por el ordenamiento positivo.

  2. Los actos o negocios jurídicos de enajenación de bienes, prestación de servicios independientes y otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

Por consiguiente, para que se dé nacimiento a la obligación de pagar la CETU es indispensable que se actualicen ambos hechos o presupuestos objetivos; es decir, que se perciba un ingreso que derive de las actividades de enajenación de bienes, prestación de servicios independientes y otorgamiento del uso o goce temporal de bienes. Por ello, los ingresos que perciben los trabajadores no estarían gravados (no causarían la CETU), ya que los ingresos derivan de la prestación de un servicio personal subordinado, los cuales no encuadran en la hipótesis normativa o hecho imponible de la CETU.

Del objeto o presupuesto objetivo de dicho gravamen se puede advertir la inexactitud en la denominación del impuesto, la cual no corresponde con los aspectos materiales del hecho imponible; en efecto, el impuesto se denomina "Contribución Empresarial a Tasa Unica". Ahora bien, del último párrafo del artículo 16 del CFF se puede advertir que por "empresa" podemos entender las actividades empresariales que realizan las personas. Por ello, la denominación del gravamen da lugar a confusiones, en virtud de que se podría considerar en forma inexacta que la CETU sólo gravaría los ingresos que deriven de actividades empresariales; sin embargo, el objeto de la CETU es mucho más amplio, ya que...

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