Aspectos fiscales por considerar ante las inversiones en automóviles Marco teórico
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Los automóviles representan una de las inversiones más comunes de las personas físicas y morales; al respecto, la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR) establece reglas claras para que ciertos contribuyentes puedan efectuar su deducción y la de los gastos que le son relativos; asimismo, dispone reglas para la deducción de los gastos por el arrendamiento de automóviles y un supuesto en el que la asignación de un automóvil puede considerarse como un ingreso para la persona a la que le haya sido asignado.
Estas reglas tienen por objetivo evitar que se abuse de las inversiones y los gastos relacionados con automóviles, a fin de reducir o abatir la base gravable del ISR, por lo que en general la regulación contenida en la ley de la materia respecto a este tipo de bienes tiene carácter limitativo, y es preciso conocerla afin de no aplicar deducciones mayores a las que realmente corresponden e incurrir en la omisión del pago del ISR.
La Ley del ISR permite o restringe la deducción de automóviles, la cual depende del tipo de contribuyente de que se trate y atiende al principio de que la deducción debe ser estrictamente indispensable para los fines de la actividad del contribuyente o para la obtención de los ingresos por los que esté obligado al pago de este impuesto. Así, la deducción de la inversión en automóviles está permitida en los siguientes casos:
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Cabe indicar que los capítulos de la Ley del ISR relativos a las personas físicas que obtengan ingresos por intereses, obtención de premios, ingresos por dividendos y en general por las ganancias distribuidas por personas morales, y de los demás ingresos que obtengan las personas físicas, no consideran la deducción por inversiones.
Como puede apreciarse, en el caso de las personas físicas sólo las que tributan conforme al régimen de las actividades empresariales y profesionales, así como en el régimen intermedio, pueden efectuar la deducción de automóviles, y en estos casos el artículo 124 de la Ley del ISR establece que la deducción de las inversiones se determinará aplicando lo dispuesto en la sección II "De las inversiones", capítulo II "De las deducciones", del título II "De las personas morales", de la misma ley; igualmente, para estos efectos se consideran inversiones las señaladas en el artículo 38 de la ley en cita.
Así, la Ley del ISR dispone para las personas morales del régimen general la deducción de las inversiones en activos fijos, gastos diferidos, cargos diferidos y de las erogaciones realizadas en periodos preoperativos; dadas sus características, los automóviles son inversiones en activo fijo, definidos en el artículo 38 de la Ley del ISR como sigue:
Activo fijo es el conjunto de bienes tangibles que utilicen los contribuyentes para la realización de sus actividades y que se demeriten por el uso en el servicio del contribuyente y por el transcurso del tiempo. La adquisición o fabricación de estos bienes tendrá siempre como finalidad la utilización de los mismos para el desarrollo de las actividades del contribuyente, y no la de ser enajenados dentro del curso normal de sus operaciones.
La deducción de las inversiones está sujeta al cumplimiento de ciertos requisitos, y en el caso de los automóviles consideramos que se debe poner especial cuidado en los siguientes:
1. Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, o en el caso de las personas físicas, que sean estrictamente indispensables para la obtención de los ingresos por los que se esté obligado al pago del ISR (arts. 31, fracción I, y 125, fracción II, LISR).
2. Estar debidamente registradas en contabilidad y ser restadas u na sola vez (arts. 31, fracci ón IV, 125, fracción IV, y 126, último párrafo, de la LISR).
3. Que el IVA se traslade en forma expresa y por separado en los comprobantes correspondientes (art. 31, fracción VII y 126, último párrafo, de la LISR).
El artículo 37 de la Ley del ISR define lo que debe entenderse por monto original de la inversión (MOI), el cual representa la cantidad que el contribuyente tiene derecho a deducir conforme a los por cientos máximos señalados en la Ley del ISR; de acuerdo con el artículo referido, el MOI de los automóviles se conforma de los siguientes elementos:
1. Precio del bien.
2. Impuesto sobre automóviles nuevos.
3. Impuesto pagado con motivo de la importación, así como erogaciones por concepto de derechos, cuotas compensatorias, fletes, transportes, acarreos, seguros contra riesgos en la transportación, manejo, comisiones sobre compras y honorarios a agentes aduanales.
4. Equipo de blindaje.
Además, dicho artículo establece que el impuesto al valor agregado (IVA) no formará parte del MOI; sin embargo, si el contribuyente que pretenda deducir el automóvil no realiza actividades que sean objeto del IVA, o si las que efectúa están exentas de dicho impuesto, y por tanto no tiene derecho a su acreditamiento, en nuestra opinión, este impuesto sí deberá considerarse como parte del MOI, debido a que la fracción XV del artículo 32 de la Ley del ISR permite la deducción del IVA que el contribuyente no pueda acreditar y que le hubieran trasladado o que hubiera pagado con motivo de la importación de bienes, que correspondan a gastos o inversiones deducibles para esa ley.
Conforme al artículo 42, fracción II, de la Ley del ISR, las inversiones en automóviles sólo serán deducibles hasta por un monto de $300,000, por lo que una vez que se determine el MOI, deberá compararse con ese límite, a fin de determinar si se trata de una inversión total o parcialmente deducible, es decir, aquellos que tienen una parte deducible y una no deducible, lo cual repercutirá tanto en la deducción de la inversión como en los gastos que deriven de la misma, pues según la fracción II del artículo 32 de la Ley del ISR, no se podrán deducir los gastos efectuados en relación con las inversiones que no sean deducibles. En caso de que se determine que el automóvil es parcialmente deducible, se deberá calcular la proporción en que lo sea, a fin de que los gastos que correspon-
Límite de la deducción de las inversiones en automóviles
(÷) Monto original del automóvil
(=) Proporción en que es deducible el automóvil
El primer párrafo del artículo 37 de la Ley del ISR indica cómo se deberá determinar la deducción de las inversiones que se podrá aplicar en cada ejercicio; en el caso de los automóviles se calcula como sigue:
Monto original del automóvil (hasta $300,000)
(x) Por ciento máximo autorizado, 25%
(=) Deducción correspondiente al ejercicio
Si se trata de ejercicios irregulares, o cuando el automóvil se comience a utilizar después de iniciado el ejercicio, así como del ejercicio en que se termine su deducción, el monto que se podrá deducir en esos casos se determinará de la siguiente forma:
Deducción correspondiente al ejercicio
(÷) Doce meses del ejercicio regular
(=) Deducción mensual
(x) Número de meses completos del ejercicio en que el automóvil haya sido utilizado
(=) Deducción correspondiente al ejercicio en la proporción de meses completos de utilización
La deducción relativa al ejercicio, ya sea completo o a la proporción de meses completos de utilización, se podrá actualizar multiplicándola por el factor de actualización que corresponda.
El último y penúltimo párrafos del artículo 37 de la Ley del ISR contienen las reglas para la determinación del factor de actualización aplicable a la deducción de inversiones, y establecen dos supuestos: cuando el número de meses del periodo en que el bien se utilizó en el ejercicio es par, y cuando es impar; en ambos casos, se consideran meses de utilización, sin importar si el bien se utilizó todo el mes o sólo una parte de éste.
1. Determinación del factor de actualización:
-
Si se trata de un periodo de utilización con número de meses par:
INPC del último mes de la primera mitad
(÷) INPC del mes en que se adquirió el automóvil
(=) Factor de actualización
-
Si se trata de un periodo de utilización con número de meses impar:
INPC del mes anterior a la mitad del periodo de utilización
(+) INPC del mes en que se adquirió el automóvil
(=) Factor de actualización
Conforme al artículo 9o. del Reglamento de la Ley del ISR, este factor debe calcularse hasta el diezmilésimo.
Ejemplo:
Número de meses del periodo de utilización INPC para el factor de actualización Periodo de utilización Mes por considerar Par Del último mes de la primera mitad. Enero-abril (4 meses). Enero, febrero, marzo, abril. Impar Del mes anterior al que corresponda la mitad del periodo. Enero-julio (7 meses). Enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio. 2. Determinación de la deducción actualizada:
Deducción correspondiente al ejercicio
(x) Factor de actualización
(=) Deducción actualizada
El quinto párrafo del artículo 37 de la Ley del ISR señala cuándo se puede iniciar la...
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