Capítulo 2 - El ingreso como objeto del impuesto sobre la renta
| Autor | Agustin Duran Becerra, Paulina Florez Zavala Puente |
| Páginas | 29-43 |
La Ley del Impuesto Sobre la Renta no contiene una definición del término ingreso, no obstante que constituye el objeto de la Ley y, por consiguiente, es un elemento básico de dicho impuesto; por esta razón, es necesario analizar la evolución de dicho impuesto, donde, de manera genérica, se señala qué debe definirse por ingreso.
Al respecto, continuaremos mencionando el estudio que al respecto realizó la Suprema Corte de Justicia de la Nación al resolver el amparo en revisión 351/1997, el cual menciona lo siguiente:
- La primera Ley del Impuesto Sobre la Renta (1925), gravó los ingresos o ganancias que modifiquen el patrimonio del contribuyente. Esta Ley definió como ingreso toda percepción en efectivo, en valores o en crédito que, por alguno de los conceptos especificados en cada una de las cédulas de esa Ley, modificara el patrimonio del causante y de la cual pudiera disponer sin restituir su importe.
- Asimismo, este ordenamiento determinó que el impuesto se calcularía sobre la diferencia que resulte entre los ingresos que perciba el causante y los gastos, deducciones y amortizaciones autorizadas por
Page 30el Reglamento, lo cual permite concluir que el gravamen recae sobre la "renta" o utilidad del contribuyente, pues con excepción de los ingresos relativos a la explotación del subsuelo o concesiones otorgadas por el Estado (que se regulaban en la cédula quinta) en el que el impuesto recaía sobre el ingreso bruto, respecto de los demás ingresos gravados por este ordenamiento el impuesto se causaba respecto de la diferencia entre el ingreso y las deducciones que en ese entonces se autorizaban en el Reglamento.
En la Ley del Impuesto Sobre la Renta, publicada en el Diario Oficial de la Federación el 31 de diciembre de 1953, se estableció que el impuesto sobre la renta grava los ingresos provenientes del capital, del trabajo o de la combinación de ambos, en los términos de ese ordenamiento. Este cuerpo legal consideró como ingreso toda clase de rendimiento, utilidad, ganancia, renta, interés, producto, provecho, participación, sueldo, honorario y, en general cualquier percepción en efectivo, en valores, en especie o en crédito que modifique el patrimonio del contribuyente. Asimismo, este ordenamiento consignó las deducciones que podían hacer los contribuyentes para determinar su utilidad gravable.
No obstante que en este ordenamiento, se modifica la redacción en cuanto a la fuente de los ingresos gravados, en esencia, el objeto del impuesto no difiere, en gran medida, del concepto manejado en las dos primeras leyes a que se hizo mención, ya que en este ordenamiento el tributo va a gravar toda clase de ingresos percibidos, provenientes del capital (utilidades, ganancias, participaciones), del trabajo (sueldos y salarios) o de la combinación de ambos que modifiquen el patrimonio del contribuyente, gravando en las cédulas en que se dividió este ordenamiento los conceptos que se citan en las leyes anteriores.
En ese sentido, podemos concluir que la primera etapa de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se grava la percepción de ingresos derivados de las fuentes establecidas en la Ley que modifiquen el patrimonio del contribuyente.
La Ley del Impuesto Sobre la Renta, publicada en el Diario Oficial de la Federación el 31 de diciembre de 1964, abandonó el sistema cedular y se dividió en dos títulos: uno para el impuesto al ingreso global de las empresas y otro para el impuesto global de las personas físicas, la cual pretendió implantar un impuesto global de los ingresos percibidos por los contribuyentes.
En ese sentido, la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente en 1964 señalaba que el impuesto sobre la renta grava los ingresos en efectivo, en especie o en crédito, que modifiquen el patrimonio del contribuyente, provenientes del producto o rendimiento del capital, del trabajo o de la combinación de ambos. En los preceptos de esta Ley se determina el ingreso gravable en cada caso.
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El texto citado estuvo vigente hasta noviembre de 1974, cuando se reformó para quedar como sigue:
- El impuesto sobre la renta grava los ingresos en efectivo, en especie o en crédito, que modifiquen el patrimonio del contribuyente, provenientes del producto o rendimientos del capital, del trabajo o de la combinación de ambos, o de otras situaciones jurídicas o de hecho que esta Ley señala. En los preceptos de esta ley se determina el ingreso gravable en cada caso.
La parte relativa a ingresos que derivaban de otras situaciones jurídicas o de hecho, se adicionó con la finalidad de que pudieran gravarse ingresos diversos a los provenientes del trabajo, del capital, o de la combinación de ambos.
Sin embargo, tal como lo menciona Enrique Calvo Nicolau en su obra Tratado de Impuesto sobre la Renta, para que dichos ingresos efectivamente fueran gravados, era requisito indispensable que las situaciones jurídicas o de hecho estuvieran descritas expresamente como objeto del impuesto en la ley. En ese sentido, a partir del 1º de enero de 1975, los ingresos obtenidos por personas físicas por concepto de jubilaciones, pensiones o haberes de retiro, quedaron gravadas por la LISR, no obstante que dichos ingresos no derivaban del trabajo, del capital, ni de la combinación de ambos, el órgano creador de la norma consideró pertinente sujetarlos al gravamen.
Por lo anterior, se considera que el objeto del impuesto no sufrió una modificación substancial puesto que el impuesto grava la percepción de ingresos que modifiquen o incrementen el patrimonio del contribuyente, provenientes de productos o rendimientos de capital, del trabajo o de la combinación de ambos, es decir, que provengan de las actividades del contribuyente.
La Ley del Impuesto Sobre la Renta, publicada en el Diario Oficial de la Federación el 31 de diciembre de 1980, gravó todos los ingresos que obtuvieran las personas físicas y morales, independientemente de la fuente de riqueza de donde provinieran.
Igualmente, el presente ordenamiento no especifica si los ingresos gravados con este impuesto son los que modifican el patrimonio del contribuyente; sin embargo, del análisis de la totalidad del presente ordenamiento puede intuirse que lo que se pretende gravar es el incremento patrimonial derivado de la percepción de ingresos de los contribuyentes.
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La Ley del Impuesto Sobre la Renta reformada por Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 31 de diciembre de 1986, incorpora dentro del cálculo de la utilidad gravable, al efecto económico que origina la inflación.
De lo antes expuesto, se desprende que la finalidad de la ley, desde su creación, ha sido gravar los ingresos que modifiquen el patrimonio y que provengan de la realización de actividades de la propia sociedad.
Al respecto, Calvo Nicolau, en su misma obra, menciona que por ingreso debe entenderse "toda cantidad que modifique, de manera positiva, el haber patrimonial de una persona, constituye un ingreso." Por eso, no obstante que la LISR no contenga la definición del termino ingreso, en ella no hay irregularidad-doctrinal respecto de la norma superior que determina su creación, o sea el artículo 31, fracción IV constitucional que refiere el principio de legalidad."1
Por su parte, el Licenciado en Derecho Agustín López Padilla en su obra Exposición Práctica y Comentarios a la Ley del Impuesto Sobre la Renta 2006, menciona lo siguiente:
- Podemos precisar que como ingreso debe entenderse los que perciban las personas morales, ya sea en efectivo, en bienes, en servicios, en crédito o de cualquier otro tipo que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero. En otras palabras, se entenderá como ingreso cualquiera que obtenga una persona moral independientemente de la fuente de que proceda, ya sea que este ingreso se perciba en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito, o de cualquier otro tipo. A reserva de analizar en qué consisten los ingresos "de cualquier otro tipo", podremos resumir que los ingresos que deben de considerarse para efectos de determinar la utilidad fiscal y que son acumulables, son los siguientes:
- 1º Los obtenidos por el desarrollo normal de sus actividades, tales como elaboración y venta de productos, prestación de servicios, etcétera.
- 2º Los provenientes de inversiones, tales como rentas, intereses, enajenación de bienes, etcétera.
- 3º Cualquier otro ingreso de los que no estén considerados como "ingresos no acumulables.2
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Por su parte, el párrafo 64 del Boletín A-11 que define conceptos básicos de los estados financieros establece la siguiente definición de ingreso:
- Es el incremento bruto de activos o disminución de pasivos experimentado por una entidad, con efecto en su utilidad neta, durante un periodo contable, como resultado de las operaciones que constituyen sus actividades primarias o normales.
- El incremento bruto de activos o disminución de pasivos con efecto en su utilidad neta, se refiere según el párrafo 65 a los logros de la administración y se mide en términos brutos para ser enfrentado con los esfuerzos o sacrificios económicos (costos) incurridos para obtenerlos.3
De la anterior...
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