Papeles de trabajo del auditor y su revisión por parte de la autoridad
| Autor | Comisión Representativa del IM ante las Administraciones Generales de Fiscalización del SAT |
| Páginas | 54-70 |
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Por lo dicho en los capítulos anteriores, es necesario tener presente que todos los involucrados en la preparación y envío del dictamen e informe fiscal comparten la responsabilidad de lo que este documento implica:
• El contribuyente, porque el informe fiscal es una declaración hecha por un Contador Público, bajo protesta de decir verdad, acerca del grado de cumplimiento de sus obligaciones fiscales; pero, es el contribuyente el que debe responder por ello.
• El Contador Público, porque desde que obtiene su registro para emitir dictámenes con efectos fiscales, adquiere una responsabilidad personal y profesional al emitir su opinión conforme a las normas de su profesión y el informe fiscal en cumplimiento a las disposiciones contenidas en el CFE
• Las autoridades fiscales, conforme a las disposiciones contenidas en el CFF, consideran ciertos los hechos afirmados en la opinión para efectos fiscales emitida por el Contador Público. La autoridad además tiene facultades de comprobación sobre la validez y exactitud de las cifras.
• La autoridad también evalúa la actuación profesional del Contador Público, a través de las comparecencias de revisión de papeles de trabajo del Auditor [Contador Público), por lo que la documentación de papeles de trabajo cobra suma importancia. Un papel de trabajo es un documento que provee evidencia suficiente y competente para que el auditor obtenga una conclusión razonable para emitir una opinión, incluyendo el mencionado dictamen fiscal.
Independientemente de que la actuación del Contador Público esté siempre sujeta a revisión por parte de la autoridad fiscal, este debe realizar su auditoría conforme a las normas de su profesión y preparar sus papeles de trabajo con los requisitos de calidad que permitan apoyar las aseveraciones hechas por él en cualquier opinión que exprese; entre ellas, las incluidas en los mencionados dictamen el informe fiscal.
Lo antes mencionado se expresa fácilmente, pero en la práctica, los hechos no se dan de la misma forma. La revisión de papeles de trabajo por la autoridad, tiene diversas facetas y enfoques que giran en torno a lo que esta espera encontrar al revisar su contenido y la forma en la que el Contador Público los elaboró y presenta a la autoridad. Este es el caso de la preparación y prueba, la cual tiene va-
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rios aspectos que se abordan en los siguientes puntos, y van desde la preparación material de los papeles de trabajo, hasta la coordinación con las autoridades para desahogar su revisión en forma consistente. Con ese objetivo, deben leerse los siguientes comentarios.
Como ya se mencionó en capítulos anteriores, el informe sobre la revisión de la situación fiscal del contribuyente, está sustentado por la revisión que el Contador Público hace de los estados financieros del contribuyente, aplicando las normas internacionales de auditoría que rigen su actuación profesional. En dichas normas existen referencias o disposiciones específicas relacionadas con los papeles de trabajo, que todo Contador Público independiente debe estudiar para entender lo que estas implican y aplicarlas en la ejecución de su trabajo de auditoría.
Es lamentable que no se pueda corroborar la calidad profesional de una auditoría por la falta de papeles de trabajo preparados, de acuerdo con las normas señaladas, y más lamentable es aún el hecho de que por esta omisión nada de lo que diga el profesional podrá ayudarle a demostrar que trabajó correctamente, incluso conociendo su reputación o calidad profesional por la realización de otros trabajos. Esta aseveración es fundamental y el Contador Público debe estar consciente de las repercusiones que puede tener una actuación negligente, para él y para terceros, ya que la autoridad puede iniciar una revisión directa al contribuyente por no haber logrado confirmar su buena actuación por medio de la revisión del trabajo efectuado por el auditor. Además de lo anterior, es importante considerar también que los casos de negligencia profesional por la falta de papeles de trabajo adecuados en nada ayudan a incrementar la reputación de la Contaduría Pública ante todos los interesados en su trabajo, en adición a las sanciones que establece el CFF.
Las disposiciones más importantes contenidas en las normas internacionales de auditoría que rigen nuestra actuación profesional y que tienen que ver con la elaboración de papeles de trabajo del Contador Público, son las siguientes:
• NÍA 300 a 499, Evaluación del riesgo y respuesta a riesgos determinados. Tratan desde la planeación, identificación y valoración de riesgos, respuestas y evaluación de incorrecciones identificadas durante la realización de la auditoría.
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• NÍA 500 a 599, Evidencia de auditoría. Trata de la documentación que debe obtener el auditor como evidencia de auditoría, e incluye procedimientos analíticos, muestreo, partes relacionadas, hechos posteriores, empresa en funcionamiento y manifestaciones escritas:
— El auditor debe documentar todos aquellos aspectos importantes de la auditoría que proporcionan evidencia de que su trabajo se llevó a cabo de acuerdo con las NÍA.
— Los papeles de trabajo deben contener la evidencia de la planeación llevada a cabo por el auditor, la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría aplicados y de las conclusiones alcanzadas.
— Los papeles de trabajo deben ser completos y lo suficientemente detallados.
— Los papeles de trabajo son propiedad del auditor, y a petición expresa de aquél, podrá poner a disposición de su cliente partes o extractos de los mismos sin que constituyan un sustituto de los registros contables.
— El auditor deberá adoptar los métodos y procedimientos necesarios para asegurar la custodia y confidencialidad de sus papeles de trabajo, y deberá conservarlos por el tiempo que sea necesario con objeto de satisfacer las necesidades de su práctica y cualquier requerimiento legal o profesional.
De la lectura y análisis de los párrafos anteriores, se puede afirmar que las normas de auditoría no dejan lugar a duda acerca de la calidad profesional que deben tener los papeles de trabajo que prepara el auditor en el desarrollo de su trabajo para documentar su revisión, por lo que, de hacerlo así, éstos siempre constituirán evidencia comprobatoria suficiente para asegurar a todos los interesados en su trabajo, en cualquier momento, que su labor fue ejecutada con apego a dichas normas. Sin embargo, es claro que estas no incluyen ni deben incluir, instrucciones precisas para su elaboración, por lo que es indispensable aplicar el criterio y capacidad profesionales que permitan asegurar una actuación profesional a prueba de toda verificación.
La importancia de las NÍA está perfectamente señalada en las disposiciones fiscales que regulan la actuación del Contador Público que emite un informe sobre la situación fiscal del contribuyente, siendo las más significativas las siguientes:
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Código Fiscal de la Federación, primer párrafo:
Artículo 52. Se presumirán ciertos, salvo prueba en contrario, los hechos afirmados: en los dictámenes formulados por Contadores Públicos sobre los estados financieros de los contribuyentes o en las operaciones de enajenación de acciones que realice; en la declaratoria formulada con motivo de la devolución de saldos a favor del Impuesto al Valor Agregado (IVA); en cualquier otro dictamen que tenga repercusión fiscal formulado por Contador Público o relacionado con el cumplimiento de las disposiciones fiscales; o bien en las aclaraciones que dichos Contadores Públicos formulen respecto de sus dictámenes, siempre que se reúnan los siguientes requisitos:
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Que el Contador Público que dictamina esté registrado ante las autoridades fiscales para estos efectos.
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Que el dictamen o la declaratoria formulada con motivo de la devolución de saldos a favor del IVA, se formulen de acuerdo con las disposiciones del reglamento de este código y las normas de auditoría que regulan la capacidad, independencia e imparcialidad profesionales del Contador Público, el trabajo que desempeña y la información que rinda como resultado de los mismos.
Para que se interprete en forma adecuada la disposición anterior, el artículo 60 del RCFF, señala lo siguiente:
Para los efectos de la fracción II del artículo 52 del código, el contador público registrado deberá cumplir con las normas de auditoría vigentes a la fecha de presentación del dictamen o la declaratoria y no tener impedimento para realizarlos.
El contador público registrado estará impedido para formular dictámenes sobre los estados financieros de los contribuyentes, dictámenes de operaciones de enajenación de acciones, declaratoria formulada con motivo de la devolución de saldos a favor del impuesto al valor agregado o cualquier otro dictamen que tenga repercusión fiscal, por afectar su independencia e imparcialidad, en los siguientes casos:
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Sea cónyuge, pariente por consanguinidad o civil en línea recta sin limitación de grado y en línea transversal hasta el cuarto grado y por afinidad hasta el segundo grado, del propietario o socio principal de la empresa de que se trate o de algún director, administrador o empleado que tenga intervención importante en la administración de la misma.
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Sea o haya sido en el ejercicio fiscal que dictamina, director, miembro del...
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