Efectos indeseables de la contribución empresarial a tasa única (CETU) por el pago de salarios. Marco teórico
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El pasado 20 de junio, el Ejecutivo Federal presentó ante el Congreso de la Unión la iniciativa de la Ley de la Contribución Empresarial a Tasa Unica (CETU), la cual se pretende que entre en vigor el próximo 1o. de enero.
Como hemos comentado en nuestras pasadas ediciones, estarían obligados al pago de la CETU las personas físicas y las morales residentes en territorio nacional, así como los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, por los ingresos que obtengan, independientemente del lugar en donde se generen, por la realización de las siguientes actividades:
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Enajenación de bienes.
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Prestación de servicios independientes.
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Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.
Asimismo, hemos señalado que entre las deducciones autorizadas por la CETU para determinar su base gravable, no se considerarían los pagos por sueldos y salarios ni las aportaciones de seguridad social.
Sin embargo, contra la CETU a cargo del ejercicio sería acreditable, además del ISR propio, el ISR retenido a terceros; en este sentido, por lo que respecta al ISR retenido por concepto de salarios, se tendría que considerar antes de aplicar el subsidio para el empleo.
Cabe destacar que la CETU se determinaría a la tasa de 19% (16% en 2008), considerando una base gravable con base en flujo de efectivo, esto es, se acumularían los ingresos obtenidos hasta el momento en que se cobren y las deducciones se ejercerían hasta el momento en que sean pagadas.
La iniciativa de la Ley de la CETU considera este gravamen como un impuesto de control del ISR, por lo que el primero de ellos debe ser el impuesto "mínimo" que deben causar los contribuyentes; sin embargo, dado el limitado número de deducciones que dicha ley permitría para determinar su base gravable, la mayoría de los contribuyentes de la CETU pagarían este impuesto en mayor cantidad en relación con el ISR.
Como hemos apuntado, entre las deducciones del ISR que no considera la CETU, se encuentra el pago de los salarios y de las aportaciones de seguridad social; como compensación, la iniciativa propone que se podría acreditar contra la CETU el ISR retenido por el pago de salarios y el denominado "crédito al empleo".
Por estas razones, las autoridades fiscales han asegurado que la no deducción de los salarios y las aportaciones de seguridad social para la CETU no tendría afectación en los contribuyentes, en caso de aprobarse la iniciativa de ley; sin embargo, del análisis de la misma se concluye que lo dicho por las autoridades no es exacto, ya que esta situación (la no deducción de los salarios y de la carga social) podría generar diversos efectos indeseables en los contribuyentes.
A continuación, se destacan los efectos más importantes que afectarían a los contribuyentes, en caso de aprobarse la iniciativa de la Ley de la CETU.
La sustitución de la no deducción de los sueldos y salarios y aportaciones de seguridad social por el acreditamiento del ISR retenido a los trabajadores y del crédito al empleo incrementaría el monto de la CETU del ejercicio, por las razones siguientes:
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Se generaría 16% de gravamen por las aportaciones de seguridad social, ya que éstas no serían deducibles para la CETU.
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Si bien es cierto que en salarios menores a $7,400, la tasa efectiva del ISR por acreditar contra la CETU (que incluiría el impuesto retenido y el crédito al empleo) sería cercana al 16% (tasa en que se causaría la CETU), y en salarios altos dicha tasa efectiva sería superior al citado porcentaje (aunque el por ciento acreditable sería hasta 16%), habría un amplio sector de trabajadores cuyas percepciones originarían una tasa efectiva del ISR retenido inferior al 16%; esta tasa podría variar entre 8 y 15%, por lo que la diferencia entre estos porcentajers y el 16% provocaría un incremento en el pago de la CETU, en comparación con el que se causaría si se permitiera la deducción de los conceptos que nos ocupan.
Ejemplo:
Acreditamiento
Monto del salario pagado en el año (base del ISR por retener) $92,233
ISR retenido en el año al trabajador $7,681
Monto del crédito al empleo por dicho salario $0
Suma de cantidades acreditables $7,681
Tasa efectiva por acreditar ($7,681 ÷ $92,233 x 100) 8.33%
Tasa de la CETU 16%
Diferencia en contra del contribuyente (16%-8.33%) 7.67%
Deducción
Monto del salario pagado en el año (base del ISR por retener) $92,233
Tasa de la CETU 16%
CETU que no se causaría por la deducción del salario ($92,233 x 16%) $14,757
Como se observa, el monto que no se causaría por concepto de la CETU, derivado de la deducción del salario señalado, sería de $14,757; en cambio, el monto correspondiente que dejaría de pagarse de esta contribución por el acreditamiento del ISR retenido y del crédito al empleo sólo sería de $7,681.
La no deducción de los sueldos y salarios y de las aportaciones de seguridad social, a cambio del acreditamiento del ISR retenido a los trabajadores y del crédito al empleo, podría desalentar a los contribuyentes de la CETU para que otorguen prestaciones adicionales a sus trabajadores, sobre todo aquellas que están exentas del ISR.
Lo anterior, debido a que el importe de estas prestaciones no se tendría que considerar para determinar el ISR retenido al trabajador ni para obtener el monto del crédito al empleo, conceptos que serían acreditables contra la CETU.
Dicha situación provocaría que los empleadores no otorgaran prestaciones exentas del ISR; en lugar de ello, los patrones podrían remunerar a sus trabajadores con prestaciones gravadas con el impuesto, ya que de esta manera no aumentaría la carga fiscal.
Ejemplo:
Cálculos sin prestaciones exentas
* ISR por pagar:
Ingresos acumulables $500,000
(-) Sueldos y salarios 80,000
(-) Aportaciones de seguridad social 32,000
(-) Prestaciones gravadas con el ISR 20,000
(-) Deducciones autorizadas 220,000
(=) Base gravable 148,000
(x) Tasa del ISR 28%
(=) ISR por pagar $41,440
* CETU por pagar:
Ingresos acumulables $500,000
(-) Deducciones autorizadas 100,000
(=) Base gravable 400,000
(x) Tasa de la CETU 16%
(=) CETU causada 64,000
(-) ISR por pagar 41,440
(-) ISR retenido por salarios y crédito al empleo (supuesto)1 16,000
(=) CETU por pagar $6,560
Cálculos con prestaciones exentas
* ISR por pagar:
Ingresos acumulables $500,000
(-) Sueldos y salarios 80,000
(-) Aportaciones de seguridad social 32,000
(-) Prestaciones exentas del ISR 20,000
(-) Deducciones autorizadas 220,000
(=) Base gravable 148,000
(x) Tasa del ISR 28%
(=) ISR por pagar $41,440
* CETU por pagar:
Ingresos acumulables $500,000
(-) Deducciones autorizadas 100,000
(=) Base gravable 400,000
(x) Tasa de la CETU 16%
(=) CETU causada 64,000
(-) ISR por pagar 41,440
(-) ISR retenido por salarios y crédito al empleo (16% de los salarios) 12,800
(=) CETU por pagar $9,760
Total de la carga tributaria
| . | Sin prestaciones exentas | Con prestaciones exentas |
| CETU por pagar | $6,560 | $9,760 |
| ISR por pagar | $41,440 | $41,440 |
| Totales | $48,000 | $51,200 |
Aun cuando las autoridades fiscales han asegurado que la no deducción de los salarios y las aportaciones de seguridad social para la CETU no tendría afectación en los contribuyentes, en caso de aprobarse la iniciativa de ley, del análisis de la misma se concluye que lo mencionado por dichas autoridades no es exacto, ya que la no deducción de los salarios y de la carga social generaría diversos efectos indeseables en los contribuyentes, entre los que se encuentran, una mayor carga tributaria por concepto de la CETU y la inhibición en el otorgamiento de prestaciones a los trabajadores.
Por último, es importante señalar que el Ejecutivo Federal ha informado en diferentes medios de comunicación, que se está analizando la posibilidad de efectuar diversas modificaciones a la iniciativa de la Ley de la CETU, por lo que los efectos indeseables mencionados en el presente taller podrían no presentarse, en caso de que entre los cambios anunciados por el Presidente de la República se considere la deducción para este gravamen de los salarios y de las aportaciones de seguridad social.
PLANTEAMIENTO
Una persona moral del régimen general de ley desea conocer los efectos que tendría en el ejercicio fiscal de 2008 por la no deducción de los salarios y de las aportaciones de seguridad social para la CETU. El contribuyente tiene trabajadores que perciben salarios bajos y no otorga prestaciones adicionales a las establecidas en la LFT.
DATOS
Correspondientes al ISR
* Ingresos acumulables $3'960,000
* Deducciones autorizadas (no incluye el pago de salarios ni las aportaciones de seguridad social) $2'149,038
* Aportaciones de seguridad social $173,962
Correspondientes a la CETU
* Ingresos gravables...
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