Clasificación de ingresos de las personas físicas desde el punto de vista de la LISR
| Autor | Eduardo López Lozano |
| Páginas | 31-50 |
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Cualquier persona física en México puede tener diferentes fuentes y actividades generadoras de ingresos. Dichos ingresos son tratados de acuerdo a su origen legal y operación de la que derivan [casi siempre, salvo en el nuevo régimen llamado "de Incorporación"18 pues este régimen se ofrece por la autoridad como un "estímulo" para dejar la informalidad, dejando de lado a muchos empresarios por razones tan absurdas como ser socios [incluso de una asociación o sociedad civil] o por el hecho de prestar servicios personales independientes. Aunque para 2015 se permitirá incorporarse al mismo a todos aquellos que [incluso en 2014] tributen en el régimen de honorarios y en el de actividad empresarial19 de la ley con ingresos menores a dos millones de pesos el ejercicio inmediato anterior. No entiende el legislador20 que avaló una iniciativa del ejecutivo, por ejemplo, que una persona puede ser empresario [no puede ser RIF21 y el SAT ni siquiera permite su inscripción al RFC en tal régimen, a través de sus programas informáticos] y además prestar servicios personales independientes o incluso tener ingresos por derechos de autor, pero ello no es materia de esta obra.
Los ingresos tienen un tratamiento fiscal específico de acuerdo con la actividad (razón de ser del mismo) que determinará el tratamiento fiscal del ingreso y el Capítulo (del I a IX del Título Cuarto de la LISR) aplicable al caso. De la misma forma para ser sujeto del impuesto basta con ser residente en nuestro país (artículo 9 del CFF) y obtener alguno de los ingresos que la Ley considera como ingresos gravados, ejemplo de los cuales sería el salario y los ingresos asimilados al mismo para efectos de la LISR.
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Pero vayamos clasificando de una manera general el ingreso que recibe la persona física en México para después pasar a lo específico, es decir, al tema que nos ocupa: los ingresos por salarios.
Las personas físicas residentes en México pueden obtener (conforme con la clasificación que se muestra a continuación) cuatro diferentes tipos de ingresos, a saber:
a) Ingresos acumulables.
Se les llama así porque para determinar el ISR se acumulan, es decir se suman.
Son aquellos ingresos que se suman para determinar el impuesto (para el cálculo del pago provisional o del ejercicio. En ocasiones el pago provisional puede o debe realizarse vía retención por el pagador, para tal efecto se suman los ingresos -excepto los ingresos exentos, que se explican más adelante- y al total se le aplica la tarifa o el procedimiento de Ley).
Como se observa, la LISR no establece este concepto, sino que deriva del procedimiento del cálculo del impuesto, se conocen como tales (al sumarse los ingresos de un Capítulo, incluso con los ingresos de otros del Título IV) y gravables para el pago de los impuestos respectivos de cada persona.
Como ejemplo de éstos se encuentran los salarios, la "utilidad" (diferencia entre ingresos y gastos) de honorarios y de arrendamiento de bienes, etcétera.
Su tasa más alta puede llegar a ser hasta del 35% del total del ingreso, lo que convierte a la Secretaría de Hacienda y Crédito Público en el principal "socio" del trabajo que realiza una persona en nuestro país, al quedarse prácticamente con la tercera parte del ingreso de las personas.
b) Gravables "no acumulables".
Este tipo de ingreso se constituye por aquellos ingresos que, para determinar el ISR, se multiplican por una tasa.
Este procedimiento puede ser obligatorio por Ley o bien opcional -la disposición así lo precisa, en cada caso- para el contribuyente.
La tasa normalmente se determina en función a los ingresos de un período y aplicando la tarifa y procedimientos de Ley.
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Esta tasa libera a estos ingresos de acumularse (sumarlos) a los de otros Capítulos e incluso a los acumulables del mismo Capítulo.
Como ejemplos de éstos, tenemos los percibidos en su carácter de empresarios del régimen de pequeños contribuyentes hasta el ejercicio fiscal de 2013, los ingresos por dividendos y los derivados de ganancias en bolsa de valores para personas físicas residentes en México a partir de 2014 y algunos ingresos del Título IV (por ejemplo en el cálculo de ISR por el término de la relación laboral en el capítulos de salarios; como pagos de aguinaldos y gratificaciones, PTU, o los ingresos por el término de la relación laboral, en enajenación de bienes, premios, intereses, etc.) los que pagando una tasa establecida en la Ley o en su Reglamento se liberan de la obligación de hacer acumulable su ingreso a los obtenidos del mismo y otros capítulos.
Es importante destacar que para el cálculo anual del impuesto seguirán siendo "no acumulables", siempre y cuando así lo determine el procedimiento de cálculo anual o cuando el monto global de los ingresos del contribuyente no rebase los límites señalados en el artículo 150 de la Ley, o bien en la mecánica de cálculo anual del impuesto se respete esta base de determinación.
A partir del ejercicio 200222, se está obligado a presentar declaración anual, conforme a las reformas a la Ley del ISR, dependiendo del monto total anual de los ingresos siempre que no superen lo indicado en el artículo 150 segundo y tercer párrafos ($ 100,000.00 para intereses, $ 400,000.00 para salarios -el monto aumentó de $ 300,000.00 a $ 400,000.00 a partir de 2007-, o la suma de salarios más intereses) y $ 500,000.00 por la acumulación de todos los capítulos -incluyendo la utilidad en actividades empresariales y profesionales-23 incluso cuando la presentación de la declaración derive de reportar viáticos, ganancia en la enajenación de casa habitación o herencias y legados24 de conformidad con el antepenúltimo párrafo del artículo 93 de la LISR y el tercer párrafo del artículo 150 de la misma.
Por ello, aun cuando la retención o el pago provisional se hayan calculado con una tasa (procedimiento como ingreso no acumulable) al superar estos montos en el ejercicio, los ingresos no acumulables pueden variar o se convierten en "acumulables" cuando
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deban sumarse en la declaración anual a los demás ingresos, debemos atenernos a la mecánica de cálculo establecida por la LISR. Por ejemplo, un patrón puede calcular la retención por el pago de PTU25 o de aguinaldo con base en la mecánica del artículo 142 del RLISR y al hacer el cálculo anual, o al presentar el trabajador su declaración anual, efectuar este último cálculo con el procedimiento de Ley (como ingreso acumulable) es decir sumando el ingreso gravado -restando del ingreso percibido el ingreso exento-.
c) Ingresos exentos. Este tipo de ingresos que causan el ISR pero no pagan impuesto.
Es decir son gravados, pero no pagan. A diferencia de los ingresos no objeto que No son ingresos -para efectos fiscales- pues de que son ingresos, lo afirma su denominación.
Los ingresos exentos se listan en el artículo 93 de la LISR.
Técnicamente estos ingresos están gravados; sin embargo, la misma Ley los exceptúa del pago del impuesto. Las fracciones que más nos interesan en este caso, serían las comprendidas de la I a la XVII, la XXVII y los tres últimos párrafos del mismo, ya que se contienen los viáticos -que derivan de la relación laboral- y las prestaciones de previsión social.
Ingresos exentos se constituyen por todas las prestaciones que -parcial o totalmente- no pagan ISR conforme a la Ley y dichas prestaciones (legales, es decir las establecidas en la Ley Federal del trabajo o contractuales: aquellas que se establecen, ya en el contrato o que por costumbre26 recibe el trabajador).
Las prestaciones y remuneraciones se consideran como salario para efectos de la LISR pero la misma las deja sin obligación de pago.
Los ingresos exentos son ingresos que normalmente forman parte del objeto de la Ley, pero que por disposición específica del legislador no pagan impuestos. Dentro de estas fracciones tomaremos algunas que nos servirán para hacer nuestro programa de Ingeniería27 o Reingeniería Fiscal28, tratando de canalizar ingresos
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no objeto y exentos a los trabajadores: ello a pesar de la limitante en la deducción de estos últimos para el ejercicio 2014 como se revisará más adelante.
d) Ingresos no objeto de la Ley. Son ingresos que la LISR no considera para efecto de la determinación y cálculo del ISR.
Por último, para el adecuado análisis de las disposiciones fiscales encontramos que hay ingresos (financieros) que no se consideran ingreso para efectos fiscales (y se les conoce como "no objeto") en otras palabras... sí hay un ingreso, pero dicho ingreso no tiene efectos fiscales, ello porque la LISR no los establece como ingresos, o bien porque determina de manera precisa que por su percepción no se causa ISR.
Por ello podemos señalar que los ingresos no objeto podríamos dividirlos en dos: los que la ley no prevé como ingresos y los que la ley de manera expresa excluye como tales para efectos fiscales y al igual que, como explicaré, la Ley del ISR no los integrará al salario "fiscal" del trabajador, ni obligará a retener el impuesto sobre la renta, porque simple y sencillamente no forman parte del objeto gravable de esa norma.
Los ingresos más conocidos de este tipo son los que la persona obtiene en servicios, ya que el artículo 90 de la Ley los excluye en su primer párrafo al decir que "solamente son ingresos gravados para la persona física, en servicios, los que expresamente señale la Ley" y el único caso en que la Ley establece un ingreso en servicios para los trabajadores es en el artículo 94 párrafos segundo a quinto, que considera como tales la asignación de automóviles a funcionarios Federales, Estatales o Municipales cuando el auto asignado no hubiera sido deducible de haber sido contribuyentes del mismo las personas morales a quienes se presta el servicio.
Los servidores públicos son contribuyentes del ISR del capítulo I del título IV por los ingresos [cualquiera sea su denominación: dieta, compensación, salario, sueldo] que reciben, pues como lo ha indicado la Suprema...
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